 |
|
Лицензионные требования к осуществлению аудиторской деятельности в России
Аудиторские организации могут проводить аудит кредитных организаций только после получения лицензии Министерства финансов Российской Федерации(лицензирующего органа).Аудиторская организация может быть создана в любой организационно - правовой форме, за исключением открытого акционерного общества. Не менее 50 процентов кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане Российской Федерации, постоянно проживающие на территории Российской Федерации, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, - не менее 75 процентов.
Лицензия на осуществление аудиторской деятельности выдается на срок пять лет, который по заявлению лицензиата может продлеваться на пять лет неограниченное количество раз. Лицензия является единой без разделения на различные типы аудита.
Лицензионными требованиями и условиями при осуществлении аудиторской деятельности являются:
наличие у аудиторов аудиторской организации соответствующих профилю аудиторской проверки типов квалификационных аттестатов аудитора;
наличие в штате аудиторской организации не менее 5 аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты аудитора;
осуществление предпринимательской деятельности только в виде проведения аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг в соответствии с нормативными актами Российской Федерации, в том числе федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, и органов, регулирующих деятельность аудируемых кредитных организаций;
соблюдение правил внутреннего контроля качества проводимых лицензиатами аудиторских проверок и обеспечение возможности проведения внешних проверок качества их деятельности с предоставлением всей необходимой для этого документации и информации;
обеспечение сохранности сведений, составляющих аудиторскую тайну;
предоставление аудируемым кредитным организациям информации об обстоятельствах, исключающих возможность проведения их аудиторской проверки;
участие в обязательном аудите кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов не менее двух аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты аудитора на право осуществления аудита кредитных организаций;
наличие у аудиторской организации при проведении обязательного аудита кредитных организаций стажа аудиторской деятельности не менее двух лет;
наличие у аудиторской организации при проведении обязательного аудита банковских групп и банковских холдингов стажа аудиторской деятельности по проверкам кредитных организаций не менее двух лет.
Министерство финансов Российской Федерации принимает решение о выдаче или об отказе в выдаче лицензии в срок, не превышающий 60 дней со дня подачи лицензиатом заявления и всех необходимых документов. Министерство финансов Российской Федерации ведет реестр выданных лицензий. В настоящее время, по данным Минфина России, выданы лицензии 6300 аудиторским компаниям и 1400 индивидуальным аудиторам.
Лицензирующий орган с целью контроля за соблюдением лицензиатами лицензионных требований и условий проводит проверки их деятельности. Основанием для проведения проверки является:
а) распоряжение уполномоченного должностного лица лицензирующего органа;
б) план проверок, утвержденный лицензирующим органом;
в) нарушения лицензиатом законодательства, регулирующего аудиторскую деятельность в Российской Федерации;
г) обращения и жалобы заказчиков аудиторских услуг, правоохранительных органов на допущенные лицензиатом при осуществлении аудиторской деятельности нарушения законодательства, регулирующего аудиторскую деятельность в Российской Федерации.
Планирование аудита банков
В соответствии с утвержденными федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудиторская проверка включает следующие основные этапы:
- оценка возможности принятия заказа на проведение аудита (предварительное планирование);
- разработка общего плана и программы аудита;
- проведение проверки;
- подготовка отчета по результатам аудита.
Проведению аудиторской проверки предшествует обмен письмами между кредитной организацией и аудиторской фирмой, основной целью которого является достижение взаимопонимания между сторонами путем определения обязательств сторон, а также условий аудиторской проверки.
Аудиторская фирма, получив официальное предложение кредитной организации с просьбой о проведении проверки, приступает к планированию аудита.Данным вопросам посвящен соответствующий аудиторский стандарт «Планирование аудита», утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 г. № 696. Названный #G0федеральный стандарт аудиторской деятельности, разработанный с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, применяется в первую очередь к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данной кредитной организации. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него дополнительные вопросы, не предусмотренные в стандарте.
Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, включает следующие основные стадии:
предварительное планирование;
подготовка общего плана аудита;
составление программы аудита.
Планирование аудита должно проводиться аудиторской организацией в соответствии с общими принципами проведения аудита, а также с учетом следующих частных принципов:
комплексности планирования, что предполагает обеспечение взаимосвязанности и согласованности всех этапов планирования - от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита;
непрерывности планирования, которая выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и в увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, выделенным на отдельный баланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям);
оптимальности планирования, которая означает для аудиторской организации необходимость обеспечения вариантности в процессе планирования с целью возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита на основании критериев, определенных самой аудиторской организацией.
На этапе предварительного планирования аудиторская организация должна определить для себя возможность проведения аудита данной кредитной организации, его обоснованность, а также согласовать с руководством кредитной организации основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита. Для этого аудиторы должны ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью кредитной организации и получить информацию о внешних и внутренних факторах, влияющих на ее положение.
Аудиторам следует ознакомиться с организационно-управленческой структурой кредитной организации; видами ее деятельности и основными рынками; основными группами клиентов; структурой капитала; уровнем рентабельности; порядком распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации; существованием дочерних и зависимых организаций; системой внутреннего контроля кредитной организации; принципами формирования оплаты труда персонала.
Источниками получения необходимой информации для аудиторов являются устав кредитной организации; документы о государственной регистрации; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров либо других аналогичных органов управления; документы, регламентирующие учетную политику; бухгалтерская и статистическая отчетность; документы по планированию деятельности и регламентации организационной структуры организации, список ее филиалов и дочерних, зависимых компаний; внутрибанковские положения (инструкции); внутренние отчеты аудиторов, отчеты службы внутреннего контроля; материалы проверок ЦБ РФ, налоговых органов и материалы предыдущей аудиторской проверки; материалы судебных и арбитражных исков; сведения, полученные из бесед с руководством и исполнительным персоналом организации.
На основе анализа представленной информации аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. В случае положительного решения вопроса о проведении аудита аудиторская организация переходит к формированию штата для проведения аудита и заключает договор с кредитной организацией.
При планировании состава специалистов, входящих в аудиторскую группу, аудиторская организация обязана учитывать:
бюджет рабочего времени для подготовительного, основного и заключительного этапов аудита;
предполагаемые сроки работы группы;
количественный состав группы;
должностной уровень членов группы;
преемственность персонала группы;
квалификационный уровень членов группы.
Аудиторская проверка ограничена во времени, особенно при наличии у аудиторской фирмы значительного числа клиентов. Кредитные организации приурочивают сроки проведения обязательного ежегодного аудита и получения официального аудиторского заключения о достоверности годовой отчетности к периоду ранее или накануне проведения годового общего собрания акционеров (участников), т.е., как правило, до апреля-июня года, следующего за отчетным. В связи с этим, период проведения аудиторских проверок объективно должен сокращаться при необходимости одновременного выполнения требования качественного проведения аудита.
В этих условиях качественное выполнение работ достигается, с одной стороны, за счет тщательной подготовки к их проведению, т.е. на основе всесторонне продуманного планирования аудита, а с другой - за счет осуществления проверки за год в два этапа. Последнее предполагает, что обязательный аудит проводится путем выхода к клиенту два раза: сначала с целью проверки его деятельности за 6-9 месяцев (промежуточный визит) и далее, по завершении отчетного года, c целью проверки оставшегося периода его деятельности за отчетный год и подготовки аудиторского заключения с учетом результатов промежуточного визита (заключительный визит).
Названные условия реализуются аудиторской организацией на следующем этапе аудита, который состоит в подготовке общего плана и программы аудита.
Аудиторская организация, начиная разработку данных документов, должна основываться на предварительных знаниях деятельности клиента, а также на результатах проведенных аналитических процедур. Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности. Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур аудиторской организации следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности клиента.
В процессе подготовки общего плана и программы аудита аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля кредитной организации и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска). Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также выявляет такую информацию. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета клиента для получения достаточной степени уверенности в достоверности бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.
Аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторы определяют внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита кредитной организации. С помощью установленных уровней рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры. При этом следует учитывать, что в процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, установленных при планировании.
Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит ей точнее определить объем и характер аудиторских процедур.
Аудиторская организация, если сочтет это целесообразным, может согласовать с руководством клиента отдельные положения общего плана и программы аудита. При этом она является независимой в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы.
Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально документировать, поскольку данные результаты являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.
Общий план аудита должен служить руководством в осуществлении программы аудита. В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана. Вносимые в план изменения, а также причины изменений аудитору следует подробно документировать.
В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству кредитной организации) и аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени необходимо учесть:
реальные трудозатраты;
расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае проведения повторного аудита) и его связь с текущим расчетом;
уровень существенности;
проведенные оценки рисков аудита.
В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит аудитор формирует выборку.
Составной частью общего плана являются положения по планированию управления и контроля качества выполняемого аудита. В общем плане рекомендуется предусмотреть:
формирование аудиторской группы с учетом квалификации аудиторов;
распределение аудиторов в соответствии с их профессиональными качествами и должностями по конкретным участкам аудита;
инструктирование всех членов команды об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью кредитной организации, а также с положениями общего плана аудита;
контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;
разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;
документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.
Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения аудита.
Примерная форма общего плана аудита приведена ниже на стр. ____:
#G0ОБЩИЙ ПЛАН АУДИТА
#G1
Проверяемая организация _________________________
Период аудита ________________________
Количество человеко-часов _________________________
Руководитель аудиторской группы __________________
Состав аудиторской группы _________________________
Планируемый аудиторский риск _________________________
Планируемый уровень существенности ___________________
| № п/п | Планируемые виды работ | Период проведения | Исполнитель | Примечания |
#G1
Руководитель аудиторской организации,
имеющий право подписи аудиторских заключений
от ее имени _______________________________
Руководитель аудиторской группы ___________
Развитием общего плана аудита является программа аудита, которая представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур.
Содержание экономических процедур КО
Объектом обязательной аудиторской проверки является отчетность кредитной организации, подлежащая опубликованию в открытой печати (публикуемая отчетность). К публикуемым формам годового отчета банка относятся бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, данные о движении денежных средств, а также информация об уровне достаточности капитала банка, величине резервов на покрытие сомнительных ссуд и иных активов, составленные в соответствии с требованиями Банка России.
Кредитная организация по окончании отчетного года представляет территориальному учреждению Банка России по месту своего нахождения по 2 экземпляра годового баланса и отчета о прибылях и убытках, составленных в соответствии с указаниями Банка России. Один экземпляр бухгалтерской отчетности, подписанный и скрепленный печатью, территориальное учреждение Банка России возвращает кредитной организации. Аудиторская фирма в ходе проверки работает с формами годового отчета кредитной организации, имеющих отметку территориального учреждения Банка России.
В ходе аудиторской проверки аудитор осуществляет различные процедуры, которые оформляются соответствующей документацией. Под документацией аудитора понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме. Рабочие документы используются при планировании и проведении аудита; при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы; для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.
В процессе аудиторской проверки аудиторская фирма рассматривает:
соблюдение действующего законодательства и нормативных актов Банка России по совершаемым кредитной организацией операциям;
состояние бухгалтерского учета и отчетности по совершаемым кредитной организацией операциям;
выполнение обязательных экономических нормативов, установленных Банком России;
качество управления кредитной организацией, в том числе состояние внутреннего контроля:
- адекватность структуры управления видам и объемам выполняемых кредитной организацией операций (участие органов управления в принятии решений, распределение обязанностей между руководителями, наличие положений о структурных подразделениях и должностных инструкций);
- оценка кредитной политики и качества управления кредитными рисками (наличие кредитного комитета; процедура рассмотрения кредитной заявки; наличие необходимой и достаточной информации о заемщике; обеспеченность ссуд, правильность оформления залоговых обязательств; контроль за своевременностью возврата кредитов, в том числе инсайдерами и работниками кредитной организации; обоснованность пролонгирования ссуд; постановка и проведение исковой работы; полнота сформированного резерва на возможные потери по ссудам);
- состояние внутреннего учета и отчетности по видам профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг;
- управление рисками при осуществлении кредитной организацией операций на рынке ценных бумаг, полнота сформированного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги;
- организация контроля за отражением всех операций в бухгалтерском учете и подготовкой достоверной отчетности;
- организация работы по проведению проверок и ревизий;
- организация контроля за деятельностью филиалов;
выполнение рекомендаций предыдущей аудиторской проверки.
Ввиду отсутствия требований Министерства финансов Российской Федерации к проверкам кредитных организаций, имеющим филиалы, аудиторские организации руководствуются в своей деятельности требованиями Банка России, разработанными им в период лицензирования и контроля деятельности банковских аудиторов. Так, при обязательной аудиторской проверке кредитной организации, имеющей филиалы, проверяются филиалы, валюта баланса каждого из которых составляет не менее 5% от валюты баланса кредитной организации. Одновременно аудиторы придерживаются требования об аудиторской проверке филиалов кредитной организации, совокупная валюта баланса которых составляет не менее 60% общей валюты баланса филиалов.
Аудиторская фирма самостоятельно определяет филиалы для проверки и имеет право проверить эти филиалы самостоятельно и (или) основываться на выводах службы внутреннего контроля кредитной организации и выводах других аудиторских фирм (аудиторов).
Содержание аудиторского заключения и его виды
По результатам обязательной аудиторской проверки деятельности кредитной организации за год аудиторами готовится официальное аудиторское заключение (завершающий этап аудиторской проверки).
Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности кредитной организации и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации о достоверности отчетности кредитной организации и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении банка и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения существенности показателей бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с федеральным стандартом аудиторской деятельности «Существенность в аудите».
Аудиторское заключение является строго формализованным документом и включает в себя следующие сведения:
наименование;
адресата;
сведения об аудиторе:
- организационно-правовая форма и наименование;
- место нахождения;
- номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
- номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;
- членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
сведения об аудируемой кредитной организации:
- организационно-правовая форма и наименование;
- место нахождения;
- номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
- сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
вводную часть;
часть, описывающую объем аудита;
часть, содержащую мнение аудитора;
дату аудиторского заключения;
подпись аудитора.
Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику банка (акционерам), совету директоров и т.п.
Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности банка, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит. Данное обстоятельство свидетельствует, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.
Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью.
К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью кредитной организации. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и банком, как минимум по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой отчетности для каждой из сторон.
Мнениеаудиторской фирмы о достоверности отчетности кредитной организации может быть выражено в форме безоговорочно положительного заключения или модифицированного заключения.
Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности кредитной организации.
Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:
факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у банка и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.
Аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения в него части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения в него части, касающейся соблюдения принципа непрерывности деятельности кредитной организации. Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочноположительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств, и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает (может оказать) существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:
а) имеется ограничение объема работы аудитора;
б) имеется разногласие с руководством относительно:
допустимости выбранной учетной политики;
метода ее применения;
адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Обстоятельства, указанные в пункте «а», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения. Обстоятельства, указанные в пункте «б», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.
Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств...» (с указанием обстоятельств, к которым относится оговорка).
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.
По завершении аудиторской проверки аудиторское заключение вместе с приложенными к нему подтверждаемыми формами отчетности представляется кредитной организации в сроки, определенные в договоре на проведение аудиторской проверки. Не позднее 1 июня года, следующего за отчетным, кредитная организация представляет территориальному учреждению Банка России копию аудиторского заключения, оформленного в установленном порядке, заверенную кредитной организацией, и копию издания, в котором опубликован годовой отчет кредитной организации.
Аудиторская фирма, кроме аудиторского заключения, представляет руководству кредитной организации отчет аудитора (письменную информацию руководству кредитной организации) по итогам проведенного аудита. В отчете аудитора отражается вопрос о видах и параметрах выборок, применяемых на всех стадиях проведения проверки, и содержится развернутая аргументация выводов, изложенных в аудиторском заключении. В случае выявления аудиторами существенных нарушений порядка ведения бухгалтерского учета, которые потребовали внесения исправлений в бухгалтерский учет банка в текущем периоде (т.е. в году, следующим за отчетным годом), в отчете должны содержаться оценка и анализ исправлений, внесенных кредитной организацией в порядке выполнения требований аудиторов. Отчет о результатах аудиторской проверки представляется кредитной организацией Банку России по его требованию.
Аудиторский риск
Аудиторский риск (риск аудитора) состоит в том, что высказанное мнение о достоверности проверенной отчетности может оказаться неверным: финансовая (бухгалтерская) отчетность кредитной организации может содержать не выявленные существенные ошибки после подтверждения ее достоверности аудитором, или, наоборот, аудитор высказал мнение о том, что отчетность содержит существенные искажения, при фактическом отсутствии таких искажений отчетности.
Полностью устранить аудиторский риск невозможно, но необходимо стремиться к максимальному его снижению путем учета всевозможных факторов при планировании аудита. Общий аудиторский риск состоит из различных его видов:
- неотъемлемого риска,
- риска средств контроля и
- риска необнаружения.
Аудиторы обязаны изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. Сложность в определении рисков состоит в том, что их нельзя рассчитать в виде конкретной стоимостной оценки, поэтому они должны определяться аудиторами как высокие, средние и низкие.
Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля проверяемого банка, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.
Неотъемлемый риск означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств на других счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля банка.
Существование неотъемлемого риска обусловлено внутренними характеристиками кредитной организации-клиента и условиями внешней среды ее деятельности, которые невозможно проверить средствами системы внутреннего контроля. При оценке неотъемлемого риска аудитору следует полагаться на свое профессиональное суждение и принимать во внимание такие факторы, как содержание и особенности бизнеса клиента; разнообразие и объемы проводимых им операций; текущее экономическое положение сферы, к которой относится клиент; честность персонала, осуществляющего руководство и ответственного за ведение учета и подготовку отчетности; опыт и квалификацию работников, ответственных за ведение учета и подготовку отчетности; наличие хозяйственных операций, порядок оформления которых неоднозначно трактуется действующим законодательством; наличие редких, необычных, нестандартных хозяйственных операций; возможность наличия внешнего давления на руководителей и персонал; возможность контроля за деятельностью клиента со стороны собственников.
Риск средств контроля (контрольный риск) означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным (по отдельности или в совокупности), не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля банка.
Риск средств контроля характеризует степень надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля кредитной организации. Чем в большей степени аудитор собирается опираться при подготовке своего мнения на определенные средства контроля, тем тщательнее он должен проверять их надежность и эффективность. Предварительная оценка риска средств контроля представляет собой процесс определения эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля банка с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений. Определенный риск средств контроля всегда имеет место в силу ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля.
По некоторым или всем предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности риск средств контроля обычно оценивается аудитором как высокий в том случае, когда:
системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля банка неэффективны;
оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля банка нецелесообразна.
Для снижения неотъемлемого риска руководство банка, как правило, разрабатывает системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, направленные на предотвращение или обнаружение и исправление искажений, поэтому в большинстве случаев неотъемлемый риск и риск средств контроля тесно взаимосвязаны. Соответственно аудитору следует оценивать неотъемлемый риск и риск средств контроля не по отдельности, а во взаимосвязи.
Риск необнаружения означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций. Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудиторов, он зависит от порядка проведения конкретной аудиторской проверки, а также от таких факторов, как квалификация аудиторов и степень их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемой кредитной организации.
Аудитор обязан на основе оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля определить допустимый в своей работе риск необнаружения и с учетом минимизации риска необнаружения спланировать соответствующие аудиторские процедуры.
В случае, если аудитору требуется снизить риск необнаружения, он обязан:
модифицировать применяемые аудиторские процедуры, предусмотрев увеличение их количества и (или) изменение их сути;
увеличить затраты времени на проверку;
повысить объемы аудиторских выборок.
Существует обратная зависимость между риском необнаружения, с одной стороны, и совокупным уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля, с другой стороны. Если неотъемлемый риск и риск средств контроля высоки, то необходимо, чтобы приемлемый риск необнаружения был низким, что позволит снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Если же, напротив, неотъемлемый риск и риск средств контроля находятся на низком уровне, аудитор может принять более высокий риск необнаружения и снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.
В таблице № ____ показано, каким образом приемлемый уровень риска необнаружения (оценки, приведенные в девяти правых нижних клетках таблицы) может изменяться в зависимости от оценок неотъемлемого риска и риска средств контроля (в таблице прописными буквами показана степень риска необнаружения).
ТАБЛИЦА