 |
|
Вопрос 16 Учёт издержек на сырьё и материалы
Процедура учета материалов включает следующие этапы:
• хранение материалов;
• закупка материалов;
• получение материалов;
• выдача материалов;
• распределение издержек на материалы по целевым затратам.
Для упрощения рассмотрения и лучшего понимания процедуры учета в следующих параграфах описываются расчетные операции, выполняемые на каждом из перечисленных выше этапов вручную. Однако в настоящее время в большинстве организаций процедура учета компьютеризирована и выполняется на основе штрих-кодирования и других форм онлайнового учета информации. Первичные документы, описанные и показанные здесь, в наши дни скорее всего существуют в организациях только в компьютерной форме.
Хранение материалов
В производственной организации за наличие оптимального уровня запасов по каждой единице материала, находящегося в запасе, отвечает отдел хранения. Для контроля за количеством хранящихся запасов по каждой единице хранения должен вестись соответствующий учет. Когда количество единиц хранения какого-то продукта достигает уровня точки повторного размещения заказа, готовится требование на закупку,на основе которого отдел закупок должен разместить у соответствующего поставщика повторный заказ. Методы, применяемые для определения оптимального уровня запасов, точек повторного размещения заказов и количества повторно заказываемых материалов, рассматриваются далее в этой главе.
Закупка материалов
После получения требования на закупку персонал отдела закупок, исходя из своего опыта, выбирает подходящего поставщика, а затем заполняет заказ на поставку,согласно которому поставщик отправляет материалы, указанные в заявке. Копия заказа на поставку отправляется в отдел получения подразделения хранения, чтобы можно было проверить поступившие материалы на соответствие заказу.
Получение материалов
Когда материалы поступают, отдел получения их инспектирует и проверяет на соответствие транспортной накладной и копии заказа на поставку. После этого отдел получения указывает полученные материалы в извещении о получении товара(GRN) и пересылает копию этого извещения в отдел закупок и бухгалтерию. Отдел закупок переносит эти сведения в свои формы, отмечая, что заказ выполнен, а бухгалтерия проверяет извещение на соответствие со счетом-фактурой поставщика, чтобы гарантировать оплату только в отношении действительно полученных материалов. Кроме того, бухгалтерский отдел использует счет-фактуру для определения цены каждого продукта, перечисленного в извещении GRN. Это извещение является первичным документом, в котором перечисляются детали полученных материалов, которые в счете храненияучитываются в колонке получения. Пример такого счета приведен в иллюстрации 3.1. Этот документ в первую очередь предназначен для учета количества и стоимости каждого отдельного предмета в составе материалов, хранящихся в организации.
Отпуск материалов
Формальным разрешением на выдачу материалов является требование на отпуск материала со склада.В этом документе указываются тип и количество выданных материалов. Содержатся также подробности по каждому номеру заказов потребителей, код товара или услуги или счет накладных расходов, по которому проводятся запрашиваемые материалы. Каждая из единиц, перечисленных в этом требовании, имеет цену, которая берется из информации, занесенной в колонку получения в счете хранения. По каждой отдельно учитываемой (номенклатурной) единице материала вычисляется остаток, имеющийся в запасе.
Распределение издержек на материалы по целевым затратам
Общие издержки, связанные с материалами, перечисленными в требовании на отпуск материала со склада, распределяются по соответствующим счетам заказчиков, накладных расходов или кодам товаров или услуг. Детали, приведенные в требовании на отпуск материала со склада, затем становятся первичной информацией для распределения издержек на материалы по соответствующим целевым затратам. Бухгалтерские проводки, выполняемые при выдаче материалов, учитывают также:
1) снижение стоимости запасов материалов на величину стоимости выданных материалов;
2)начисление издержек, связанных с выполнением конкретного заказа, на счета соответствующих кодов товаров, услуг или накладных расходов.
Определение стоимости отпускаемых материалов
Трудности, которые возникают при отпуске материалов, обусловлены тем, что каждая такая процедура связана с затратами. Это объясняется тем, что один и тот же тип материала может закупаться по разным ценам, поэтому и фактические затраты могут быть самыми разными, и, следовательно, могут выбираться самые разные методы установления цен на отпускаемый материал.
Статья 254 глава 25 НК РФ. Материальные расходы
1. К материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика:
1) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);
2) на приобретение материалов, используемых:
абзац исключен. - Федеральный закон от 29.05.2002 N 57-ФЗ;
для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);
на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели);
3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
(в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
(пп. 4 в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
5) на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии;
(пп. 5 в ред. Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ)
6) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.
К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов);
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
7) связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения (в том числе расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов, расходы на захоронение экологически опасных отходов, расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, формированием санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы).
(в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
2. Стоимость материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость и акцизов, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.
(в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
Стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, а также при ремонте основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного пунктами 13 и 20 части второй статьи 250 настоящего Кодекса.
(абзац введен Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ)
3. Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с материально-производственными запасами, включена в цену этих ценностей, из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с материально-производственными запасами, включается в сумму расходов на их приобретение.
(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
Отнесение тары к возвратной или невозвратной определяется условиями договора (контракта) на приобретение материально-производственных запасов.
(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
4. В случае, если налогоплательщик в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов использует продукцию собственного производства, а также в случае, если в состав материальных расходов налогоплательщик включает результаты работ или услуги собственного производства, оценка указанной продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг) в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.
(п. 4 введен Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
5. Сумма материальных расходов текущего месяца уменьшается на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в производстве на конец месяца. Оценка таких материально-производственных запасов должна соответствовать их оценке при списании.
(п. 5 введен Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ, в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
6. Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях настоящей главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.
Не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров (работ, услуг), а также попутная (сопряженная) продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.
(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:
1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);
2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.
7. К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются:
1) расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, если иное не установлено статьей 261 настоящего Кодекса;
Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном подпунктом 2 пункта 7 статьи 254, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Данное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
2) потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;
(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
3) технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья;
(пп. 3 в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
4) расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
8. При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов:
метод оценки по стоимости единицы запасов;
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
метод оценки по средней стоимости;
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
Каждый из способов по-своему влияет как на стоимость реализованной продукции, так и на оценивание стоимости товарно-материальных запасов, показатели которых входят в отчет о прибыли и балансовый отчет за апрель.
Первый способ –. каждая единица материала отпускается в производство по цене, которая соответствует себестоимости этой единицы запасов (закупочная цена + заготовительно-складские расходы).
Второй способ –каждая единица материала отпускается в производство по средней цене, которая формируется с учетом цен запасов этого материала на складе
Третий способ предполагает, что единица, поступившая на склад первой, была первой с него и отпущена; этот метод называется «первым поступил — первым выдан» (FIFO).
Четвертый способ предполагает, что последний товар, поступивший на склад, был отпущен первым, т.е. воспользоваться методом «последним поступил— первым выдан» (LIFO).
Создается впечатление, что метод FIFO является самым целесообразным в том смысле, что он исходит из той же логики, по какой физически поток материалов проходит через организацию. При таком подходе, как считается, материалы, закупленные раньше и имевшие более низкую закупочную цену, будут выдаваться со склада первыми. Считается, что во времена инфляции при калькуляции стоимости реализованной продукции это допущение ведет к снижению показателей и, следовательно, к более высокой прибыли, чем та, которая была бы получена при любом другом методе. Обратите также внимание, что при применении варианта FIFO стоимость запаса на конец отчетного периода будет учитываться по последним поступлениям и поэтому будет самой высокой. При применении метода LIFO при калькуляции стоимости реализованной продукции используются самые последние и поэтому самые высокие цены на материалы. Вследствие этого получаемая прибыль оказывается более низкой, чем при ее расчете по методу FIFO или средневзвешенной стоимости. Стоимость запаса материалов на конец отчетного периода в этом случае определяется по более ранним и, следовательно, более низким ценам.