 |
|
Види відповідальності за податкові правопорушення
При порушенні норм податкового права правопорушник може бути притягнутий до адміністративної, кримінальної, дисциплінарної чи цивільно-правової відповідальності, до нього також можуть бути застосовані санкції, передбачені фінансово-правовими нормами.
Оскільки в теорії права відсутній такий вид юридичної відповідальності, як фінансова, то є підстави розглядати як окремий вид лише санкції фінансово-правових норм, які виходять за межі адміністративної, кримінальної, цивільно-правової та дисциплінарної відповідальності. Дамо характеристику кожному із перелічених вище видів. Санкції фінансово-правових норм. До санкцій фінансово-правових норм, які застосовуються в разі порушення податкового законодавства, відносяться:
1. Стягнення донарахованих сум податків, інших обов'язкових платежів.
2. Фінансові санкції у вигляді штрафів.
3. Пеня:
а) за несвоєчасну сплату податку, іншого обов'язкового платежу;
б) за несвоєчасне виконання установами банків розпоряджень податкових органів про безспірне стягнення платежів та платіжних доручень платників податків.
4. Примусове стягнення податкової заборгованості:
— звернене на кошти платника;
— звернене на кошти дебіторів;
— звернене на майно боржника.
Фінансові санкції. Згідно з п. 7 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” до фінансових санкцій відносять:
1) Штраф у розмірі донарахованої за результатами перевірки суми податку, іншого обов'язкового платежу, а при повторному порушенні — у двократному розмірі від вказаної суми.
При цьому треба враховувати, що повторним вважається аналогічне порушення податкового законодавства, вчинене протягом року з дня виявлення порушення попередньою перевіркою. Чинне законодавство не ставить застосування штрафу у двократному розмірі в залежність від часу вчинення першого порушення, а також від того, чи притягався платник податку до відповідальності за це порушення.
Платники податку на прибуток замість вказаної вище санкції сплачують штраф у розмірі 30% донарахованої суми податку (п. 20.4 ст. 20 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”).
Винятки встановлені також для платників податку з власників транспортних засобів. Згідно зі ст. 7 Закону України “Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів” (в ред. від 18.02.97 р.) штраф складає двократний розмір суми донарахованого податку.
2) Штраф у розмірі 10% належних до сплати сум податків, інших обов'язкових платежів за неподання або несвоєчасне подання податковим органам податкових декларацій, розрахунків, аудиторських висновків та інших документів, необхідних для обчислення податку.
При своєчасній сплаті податків та інших обов'язкових платежів, відсутність вказаних документів не тягне накладення штрафів.
3) В разі відсутності у платників податку на додану вартість та податку на прибуток на момент перевірки податкових декларацій і розрахунків до них (незалежно від факту сплати податку) застосовується штраф у розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за одноразове порушення. При повторних порушеннях протягом наступних 12 місяців штраф сплачується у розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів, помножених на число таких порушень (п. 20.2 ст.20 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” та п.10.2 ст.Ю Закону України “Про податок на додану вартість”).
4) Штраф у розмірі 10% належних до сплати сум податків, інших обов'язкових платежів за неподання або несвоєчасне подання установам банків платіжних доручень на сплату податків, інших платежів.
5) Штраф у розмірі від 20 до 100 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян застосовується до установ банків, юридичних осіб та фізичних осіб — суб'єктів підприємницької діяльності, які у встановлені законом строки не повідомили податкові органи про відкриття чи закриття рахунків.
Фінансові санкції можуть бути накладені як на юридичних осіб, так і на громадян — платників податків. Вони застосовуються незалежно від причин, за яких сталося порушення податкового законодавства. Але їх застосування допускається лише щодо податків, інших обов'язкових платежів, за якими встановлене обов'язкове подання податковим органам податкових декларацій і розрахунків.
Відповідно до ст. 11 Закону України “Про систему оподаткування” фінансові санкції застосовуються у розмірах, передбачених законодавчими актами, чинними на день завершення перевірок (ревізій).
Штрафи накладаються лише на підставі рішення податкового органу про застосування фінансових санкцій.
Підставою для прийняття рішення є акт документальної перевірки платника податку, в якому фіксуються факти порушення податкового законодавства. Акт підписується посадовою особою податкового органу, якою здійснено перевірку, керівником та головним бухгалтером платника податку (або громадянином-платником).
Не пізніше 10 днів з дня складання акта перевірки керівник (чи заступник керівника) податкового органу приймає рішення про застосування фінансових санкцій.
Порушення вказаного терміну прийняття рішення згідно роз'яснень Вищого арбітражного суду України № 01-8/91 від 10.03.98 р. не є підставою для визнання відповідного рішення недійсним.
Пеня. Порядок справляння пені регулюється ст. 4 Декрету Кабінету Міністрів України від 21 січня 1993 р. “Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів”. Пеня нараховується на недоїмку, тобто на суму платежів, строк сплати за якими закінчився.
Розмір пені — 120% річних від облікової ставки Національного банку України від суми недоїмки, розрахованої за кожний день прострочення платежу. На окремі види податків законодавець встановив інші розміри пені: на прибутковий податок пеня справляється у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України; на плату за землю — у розмірі 0,3% від суми недоїмки.
Пеня нараховується за кожний день прострочення, включаючи і день її сплати. Виняток становлять розрахунки пені за податок на прибуток та на додану вартість.
Відповідно до п. 10.2 ст. 10 Закону України “Про податок на додану вартість” та п. 20.5 ст. 20 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” за цими платежами пеня обчислюється за ставкою 120% облікової ставки Національного банку України, що діяла на момент сплати недоїмки. День сплати не враховується при розрахунку пені.
Відповідно до п. 10 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” та п. 2 ст. 4 Декрету Кабінету Міністрів України від 21 січня 1993 р. “Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів” у разі несвоєчасного виконання банками розпоряджень податкових органів про безспірне стягнення недоїмки та фінансових санкцій, а також платіжних доручень платників податку про сплату податків, інших обов'язкових платежів, з установ банку стягується пеня за кожен день прострочення (включаючи день сплати) у розмірах, встановлених законодавством щодо таких видів платежів.
Пеня не може нараховуватися на пеню та на штрафи, що накладаються за адміністративні правопорушення.
Примусове стягнення податкової заборгованості. Протягом 10 днів з дня прийняття рішення про застосування фінансових санкцій (по податку на додану вартість та податку на прибуток — протягом 10 днів з дня ознайомлення платника з рішенням) платнику надається можливість добровільно сплатити донараховані суми податків, штрафні санкції, пеню.
По закінченні цього строку податкові органи можуть застосувати до платника примусове стягнення коштів. Порядок його здійснення регулюється ст. 6 Декрету Кабінету Міністрів України від 21 січня 1993 р. “Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів” та п. 8 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”.
З юридичних осіб податкова заборгованість стягується у безспірному порядку шляхом подання податковим органом до банку інкасового доручення-розпорядження. Банк здійснює списання коштів з рахунку платника податку в порядку, визначеному Положенням про виконання установами банків доручень підприємств та розрахункових документів на безспірне списання (стягнення) коштів, затвердженим Постановою Правління Національного банку України від 18 вересня 1998 р. № 379.
З громадян стягнути податкову заборгованість можна лише за рішенням суду чи за виконавчими написами нотаріусів.
Треба зазначити, що згідно зі ст. 2 Декрету Кабінету Міністрів України “Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів” органами стягнення відносно збору на державне пенсійне страхування та збору на обов'язкове соціальне страхування можуть нарівні із податковими органами виступати відповідно органи Пенсійного фонду України та Фонду соціального страхування.
Податки, інші обов'язкові платежі, фінансові санкції стягуються із платників за весь час ухилення від сплати, незалежно від строків давності, за винятком тих випадків, коли:
— податкова заборгованість списана як безнадійна в порядку, передбаченому чинним законодавством;
— податок чи інший обов'язковий платіж, за яким виникла заборгованість, скасовано.
З метою забезпечення погашення податкової заборгованості податкові органи застосовують до платників податкову заставу, про що повідомляють останніх у письмовій формі.
Предметом податкової застави згідно зі ст. 2 Указу Президента України від 4.03.1998 р. “Про заходи щодо підвищення відповідальності за розрахунки з бюджетами та державними цільовими фондами” (надалі — Указ) є майно і майнові права платників податків.
Податковий боржник володіє і користується майном, взятим у нього у податкову заставу, на свій розсуд, при цьому забезпечуючи його збереження. Але відчужувати майно і майнові права, що знаходяться у податковій заставі, дозволяється тільки з письмової згоди податкового органу (за винятком товарів в обороті, при умові, що вони реалізуються за цінами не нижче звичайних).
Для погашення податкової заборгованості податкові органи згідно зі ст. 7 вказаного Декрету та ст. 11 Указу можуть звернути стягнення заборгованості на суми, які належить отримати платнику податків від дебіторів. У цьому випадку податкові органи своїм рішенням припиняють операції по
рахунках дебітора, за винятком основного, крім операцій по спрямуванню коштів на основний рахунок, до повного погашення ним своєї заборгованості. При цьому у дебітора можуть бути стягнені суми, термін платежу яких до моменту стягнення настав.
За умови, що податкова заборгованість не може бути погашена за рахунок власних коштів платника, а також за рахунок сум, які йому належить отримати від дебіторів, податкові органи згідно зі ст. 12 Указу можуть звернути стягнення на майно та майнові права боржника.
Стягнення на рухоме майно здійснюється відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 22 червня 1998 р. “Про затвердження порядку звернення стягнення на рухоме майно, що перебуває у податковій заставі, для погашення податкової заборгованості платника податків (крім фізичних осіб — суб'єктів підприємницької діяльності) та реалізації такого майна”, і не раніше ніж через три місяці з дня виникнення податкової застави.
Для звернення стягнення на рухоме майно боржника (крім того, що безпосередньо використовується у виробничому циклі) податковому органу не потрібні ні рішення арбітражного суду, ні згода боржника.
Майно, що знаходиться у податковій заставі реалізується податковим органом через торгівельні організації та на конкурсних засадах. Вилучені кошти направляються на покриття податкової заборгованості платника податку.
Звернення стягнення на рухоме майно боржника, що безпосередньо використовується ним у виробничому циклі, на майнові права, на нерухоме майно; на будь-яке майно фізичної особи здійснюється тільки у судовому порядку.
З цією метою податкові органи, відповідно до п. 11 ст. 10 Закону України “Про державну податкову службу”, подають в суди (арбітражні суди) позови до боржників про стягнення заборгованості перед бюджетом і державним цільовим фондом за рахунок їх майна. Відповідно до ст. 5 Арбітражного процесуального кодексу України поданню вказаного позову повинно передувати доарбітражне урегулювання спору.
6.1. Адміністративна відповідальність
Керівники та інші посадові особи підприємств, установ, організацій, включаючи установи банків, громадяни, в тому числі суб'єкти підприємницької діяльності, в разі порушення норм податкового права можуть бути притягнуті до адміністративної відповідальності. Підстави притягнення до адміністративної відповідальності та санкції, які накладаються на порушників, перелічені в п. 11 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”.
Притягнення до адміністративної відповідальності за порушення норм податкового законодавства здійснюється у порядку, визначеному Кодексом України про адміністративні правопорушення.
Якщо рішення про застосування фінансових санкцій приймається лише на підставі акта перевірки, то для винесення постанови про накладення адміністративного стягнення обов'язковою умовою є протокол про адміністративне правопорушення, який повинен відповідати вимогам, викладеним в ст. 256 КпАП. Протокол підписується працівником податкового органу, який його складає, та порушником.
За відсутності протоколу відсутні і будь-які правові підстави для накладення адміністративного штрафу.
Протокол, відповідно до ч. II ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” та ст. 234-2 КпАП, протягом 15 днів з моменту надходження розглядається керівником (заступником керівника) податкового органу, працівник якого склав протокол. Про час і місце розгляду справи в обов'язковому порядку попереджається порушник.
За результатами розгляду виносять постанову про накладення адміністративного штрафу або про припинення справи (ст. 284 КпАП).
Обов'язковою умовою притягнення до адміністративної відповідальності є наявність вини у діях порушника. Відповідно до ст.ст. 10, 11 КпАП вона може бути у формі як умислу, так і необережності.
6.2. Кримінальна відповідальність
За ухилення від сплати податків, інших обов'язкових платежів в значних і більше розмірах платники відповідно до ст. 148-2 Кримінального кодексу України можуть бути притягнуті до кримінальної відповідальності. Відповідальність настає незалежно від способу ухилення.
Під значним розміром прихованих від держави податків, інших обов'язкових платежів розуміють суму платежу, яка в 100 і більше разів перевищує встановлений діючим законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян.
Суб'єктами злочину можуть бути посадові особи підприємства, установи, організації незалежно від форми власності, а також фізичні особи, які є осудними і досягли 16-річного віку.
До посадових осіб, які можуть бути притягнуті до відповідальності, відносяться керівники підприємств, установ, організацій, їх заступники, на яких покладено обов'язки по керівництву фінансовою діяльністю, головні бухгалтери, а також особи, що тимчасово виконують обов'язки керівника, заступника головного бухгалтера. Зайняття тієї чи іншої посади повинно бути оформлене наказом чи іншим відповідним документом.
Дія ст. 148-2 КК України розповсюджується і на фізичних осіб: на громадян України, іноземних громадян та осіб без громадянства, які мають доходи в Україні або інші встановлені законодавством джерела сплати податків, інших обов'язкових платежів.
Притягнути до кримінальної відповідальності можна лише особу, яка скоїла цей злочин навмисно. Якщо платник ухилився від сплати платежу через необережність, до нього не будуть застосовуватись санкції, передбачені ст. 148-2 КК України.
Кваліфікованими видами вказаного злочину є ухилення від сплати податків, інших обов'язкових платежів:
— скоєне за попередньою змовою групою осіб (ч. II ст. 148-2 КК України);
— скоєне особою, раніше судимою за такий злочин (ч. III ст. 148-2 КК України);
— якщо воно призвело до ненадходження до бюджетів або державних цільових фондів коштів у великих розмірах (ч. II ст. 148-2 КК України) або в особливо великих розмірах (ч. III ст. 148-2 КК України).
Під великим розміром прихованих від оподаткування коштів розуміють суми, які в 250 і більше разів перевищують неоподатковуваний мінімум доходів, а під особливо великим розміром — суми, що перевищують цей мінімум в 1000 і більше разів.
Треба зазначити, що кримінальна відповідальність передбачена тільки за несплату податків, зборів, інших обов'язкових платежів, вичерпний перелік яких приведено в ст.ст. 14, 15 Закону України “Про систему оподаткування” (в ред. від 18.02.1997 р.).
Санкції, передбачені в ст. 148-2 КК України, застосовуються тільки за рішенням суду
6.2 Дисциплінарна та цивільно-правова відповідальність
У випадку, коли порушення трудової, службової дисципліни призвело до порушення податкового законодавства, особа, що здійснила дисциплінарний проступок, притягується до дисциплінарної відповідальності в порядку, визначеному ст.ст. 147—152 Кодексу законів про працю України.
У разі, коли неправомірними діями посадових осіб органів державної податкової служби платнику податків завдано збитків, податкові органи притягуються до цивільно-правової відповідальності. Згідно зі ст. 13 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” збитки відшкодовуються за рахунок коштів державного бюджету України. Спори вирішуються в судовому порядку.
Захист прав платника податків
Права та законні інтереси, які були порушені в процесі оподаткування, платник податку має право захистити в судовому чи адміністративному порядку.
Вибір процедури оскарження, судовий чи адміністративний, належить платнику податку.
Діюче законодавство не ставить перед платником вимоги щодо обов'язкового досудового врегулювання спору.
При захисті прав в адміністративному порядку платник звертається зі скаргою до податкового органу, при судовому — позов подається до суду (арбітражного суду).
Згідно зі ст. 14 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” платник податку має право:
— на оскарження дій посадової особи податкового органу;
— на оскарження рішення (постанови), прийнятого податковим органом.
Скарги на неправильні дії посадових осіб податкових органів платники подають до того податкового органу, якому безпосередньо підпорядкована особа, дії якої оскаржуються. Рішення за результатами розгляду скарги приймаються протягом місяця з дня її надходження. У разі незгоди із прийнятим рішенням платник може оскаржити його до вищестоящої податкової адміністрації.
Оскарження платником податку рішення податкової інспекції (адміністрації) про зупинення операцій за рахунками, відкритими у банках та інших кредитних установах, про примусове стягнення не внесених у строк податків та інших платежів до бюджету, про застосування фінансових санкцій, постанови податкового органу про накладення адміністративного стягнення здійснюється шляхом подання на ім'я вищестоящої податкової адміністрації скарги. Скарга направляється або до податкового органу, який прийняв рішення, що оскаржується, або, за умови, що платник податку до скарги додає повний пакет документів, необхідних для її розгляду, вона може бути безпосередньо платником направлена до вищестоящої податкової адміністрації.
Скарга розглядається протягом місяця із дня її подання (протягом 10 днів — при накладенні адміністративних стягнень).
За результатами розгляду приймається рішення, яке може бути оскаржене платником до вищестоящої податкової адміністрації протягом місяця із дня ознайомлення.
Подання скарги може призупинити виконання рішення (постанови) податкового органу за умови, що:
— скаргу подано протягом 10 днів із дня прийняття такого рішення;
— скаргу на постанову про накладення адміністративного штрафу подано протягом 10 днів із дня винесення такої постанови.
Платники податку, відстоюючи свої законні інтереси, мають право під час розгляду скарги:
— особисто викласти аргументи;
— знайомитися з матеріалами перевірки;
— бути присутніми при розгляді скарги;
користуватися послугами адвоката або уповноваженого представника, оформивши це уповноваження у встановленому законом порядку, тощо.