 |
|
Порядок і методологія складання бюджетів
Методологія і порядок складання бюджетів тісно пов'язані із специфі-кою господарських операцій суб'єкта діяльності. Наприклад, при вивченні про-цесу бюджетування на підприємствах, що надають послуги, очевидним є те, що вони не мають запасів готової продукції, їх послуги можуть надзвичайно широ-ко застосовуватися, однак саму послугу неможливо оцінити натуральними ви-мірниками. Тому для кожного підприємства характерні свої особливості бюд-жетного процесу залежно від конкретних умов його діяльності та стратегічних і поточних цілей. Проте в цілому основні аспекти методології бюджетування однакові для будь-якого бізнесу. Етапи даного процесу наведено на рис. 8.3.
Зазначена послідовність має певне логічне пояснення. Так, виокремлен-ня першим кроком складання бюджету продажу пояснюється тим, що рівень виробництва, обсяги закупівлі запасів і величина операційних витрат безпосе-редньо визначаються обсягом реалізації.
Слід однак зазначити, що обов'язковою умовою бюджетування є поділ всіх витрат підприємства на змінну та постійну частину. Таке розмежування дасть змогу контролювати рівень витрат звітного періоду і зіставляти їх з фак-тичними даними для виявлення відхилень.
Бюджет продажу. Найбільш складний аспект бюджетування, оскільки містить значну частку суб'єктивізму. Бюджет продажу повинен відображати обсяг реалізації продукції в натуральних і вартісних показниках за рік (місяць, квартал тощо). Для визначення можливого рівня продажу використовують експертні або статистичні методи (індикативний метод, історичний аналіз, функціональний метод тощо). При цьому необхідно врахувати рівень попиту на продукцію, географію збуту, категорії покупців, сезонні коливання у вироб-ництві тощо. Слід зауважити, що навіть незначні відхилення фактичного обсягу продажу від запланованого можуть призвести до суттєвих змін більшості показ-ників зведеного бюджету порівняно з їх фактичними величинами.
Рис. 8.3. Послідовність складання окремих бюджетів для формування зведеного бюджету [16 : 145]
Бюджет виробництва. Для своєчасного реагування на запити ринку під-приємству необхідна скоординованість дій виробничого підрозділу і відділу збуту. Бюджет виробництва – це план випуску продукції в натуральних одини-цях на бюджетний період. Він визначає обсяг ресурсів, необхідних для забезпе-чення безперебійного процесу виготовлення продукції відповідно до запланова-ного обсягу її продажу. Для формування цього бюджету необхідно встановити політику щодо виробничих запасів, розрахувати обсяг виробництва за кожною позицією на бюджетний період та розробити графік виробництва на проміжні інтервали часу. Бюджет виробництва формується на підставі даних бюджету продажу з урахуванням зміни залишків готової продукції за формулою:
| Необхідний обсяг виробництва продукції | = | Запланований обсяг продажу за період в одиницях | + | Залишки готової продукції на кінець періоду | – | Залишки готової продукції на початок періоду |
Виявлення розбіжностей між прогнозом продажу і виробничими можли-востями підприємства дає змогу заздалегідь вжити відповідні коригуючі захо-ди. У такий спосіб можна уникнути можливих втрат, коли рівень виробництва не дає змоги реалізувати заплановану кількість продукції.
Невід'ємними компонентами бюджету виробництва є:
бюджет прямих матеріальних витрат;
бюджет прямих витрат на оплату праці;
бюджет накладних витрат.
Бюджет прямих матеріальних витрат показує, скільки сировини й інших виробничих запасів необхідно для виготовлення запланованої кількості продук-ції. Водночас з ним складається бюджет придбання виробничих запасів. Для визначення кількості матеріалів, що необхідно придбати за період, доцільно скористатися формулою:
| Необхідна кількість придбання виробничих запасів | = | Кількість виробничих запасів, необ-хідних для виготовлення продукції | + | Кількість виробничих запасів у залишку на кінець періоду | – | Кількість виробничих запасів у залишку на початок періоду |
Бюджет прямих витрат на оплату праціскладається, виходячи з бюд-жету виробництва, даних про продуктивність праці і ставок оплати праці ос-новного виробничого персоналу. Для оцінки прямих витрат на оплату праці слід скористатися інформацією, що міститься в технічній документації на виго-товлення продукції, оскільки там зазначаються кількість годин праці для виго-товлення одиниці продукції та відповідні розцінки оплати праці.
Бюджет накладних виробничих витрат відображає обсяг усіх витрат, пов'язаних із виготовленням продукції, за виключенням прямих витрат. На від-міну від прямих витрат, відомості про які можна отримати із технологічних специфікацій на продукцію, накладні виробничі витрати складаються з кількох статей і містять як змінну, так і постійну частину. Для їх розмежування вико-ристовують метод вищої – нижчої точки, метод регресії тощо. Бюджетування і контроль цієї частини виробничих витрат є одними з найскладніших завдань менеджменту, оскільки відсутня пряма залежність їх величини від обсягу діяль-ності. Проте такі роки можуть принести підприємству значні додаткові вигоди. Тому кожне підприємство має самостійно розробити засоби оптимізації наклад-них виробничих витрат. З цією метою бюджетування накладних витрат вимагає здійснення оцінок на базі як внутрішніх економічних умов (запланований рі-вень виробництва, виробничі можливості тощо), так і зовнішніх чинників (зрос-тання податків тощо).
Бюджет собівартості готової продукції. Після узгодження бюджетів про-дажу і виробництва та визначення величини виробничих витрат переходять до складання бюджету собівартості виготовленої за період продукції виробництва. 3 цією метою враховують зміну залишків незавершеного виробництва період:
| Собівартість виготовленої продукції | = | Залишок незавершеного виробництва на початок періоду | + | Витрати на виробництво продукції | – | Залишок незавершеного виробництва на кінець періоду |
Бюджет собівартості реалізованої продукції. Собівартість реалізованої за період продукції визначають за формулою:
| Собівартість реалізованої продукції | = | Залишок готової продукції на початок періоду | + | Собівартість виготовленої за період продукції | – | Залишок готової продукції на кінець періоду |
Бюджети операційних витрат. Ці бюджети охоплюють витрати, пов'яза-ні з управлінням та збутовою діяльністю. Мета бюджетування таких витрат – оцінити їх величину відповідно до запланованого рівня виробництва і продажу для досягнення стратегічних цілей підприємства. Наприклад, дані бюджету продажу можуть враховувати можливий вихід на ринок з новим продуктом. Як-що планується збільшення обсягу продажу, то очевидно, що зростання витрат може відбутися як у виробничих, так і у невиробничих підрозділах. Найпрос-тіший шлях для складання бюджету таких витрат полягає у використанні фак-тичних даних попереднього періоду і коригуванні їх, враховуючи заплановані зміни умов діяльності підприємства. Зверніть увагу, що не варто очікувати зростання обсягу реалізації, одночасно прогнозуючи зменшення фінансування заходів, спрямованих на стимулювання збуту.
Бюджетний звіт про фінансові результати. Цей бюджет показує, які до-ходи заробить підприємство за бюджетний період і які витрати передбачаються для забезпечення запланованого рівня діяльності. Зовнішній вигляд зазначеного документа нагадує форму звіту про фінансові результати, затверджену П(С)БО 3 „Звіт про фінансові результати”.
Бюджет капітальних інвестицій. Такі бюджети звичайно плануються на строк, який перевищує один рік. Проте під час складання зведеного бюджету необхідно виокремити ту частину капітальних інвестицій, здійснення яких передбачено у бюджетному періоді. Основний їх вплив на зведений бюджет по-лягає в плануванні відповідних грошових потоків.
Бюджет грошових коштів. Цей бюджет визначає грошові потоки під-приємства протягом бюджетного періоду. Він необхідний для забезпечення платоспроможності та ліквідності підприємства, а також для визначення, чи достатньо грошових надходжень для забезпечення поточної імайбутньої діяль-ності. Слід зазначити, що бюджет грошових коштів необхідно складати прямим методом, тобто окремо розкривати всі надходження та видатки за всіма опера-ціями. Заплановані грошові надходження визначаються на базі погашення дебі-торської заборгованості, продажу за готівку, реалізації інших активів, отриман-ня кредитів та інших видів надходжень. Грошові видатки в бюджеті планують-ся підставі сплати кредиторам за придбані товари, надані послуги і виконані роботи, сплату податків, дивідендів, здійснення капітальних і фінансових інвес-тицій, повернення отриманих кредитів і сплату відсотків по них тощо. Отже, базою для складання цього бюджету є бюджет продажу, а також дані інших бюджетів. Наприклад, для визначення величини платежів за бюджетний період можна скористатися залежністю:
| Сума платежів постачальникам | = | Залишок кредиторської заборгованості на початок періоду | + | Вартість придбаних за період виробничих запасів | – | Залишок кредиторської заборгованості на кінець періоду |
Отримана величина характеризує видаток грошових коштів для оплати придбаних за період виробничих запасів. Часто такий розрахунок називають графіком погашення зобов'язань перед постачальниками і складають одночасно з формуванням бюджету прямих матеріальних витрат. Слід зазначити, що не-здатність підприємства ретельно сплачувати свої грошові потоки може призвес-ти до серйозних проблем, оскільки низька ліквідність виявиться обмежуючим чинником, що спричинить необхідність перегляду всіх бюджетів.
Бюджетний баланс. Форма бюджетного балансу аналогічна формі балан-су, що передбачена П(С)БО 2 „Баланс”. Цей бюджет характеризує фінансовий стан підприємства на певну дату. Він складається на підставі запланованих по-казників на початок бюджетного періоду, очікуваних результатів за цей період та прогнозованих змін у величині активів і зобов'язань.
Таким чином, складання зведеного бюджету – це складний процес, який вимагає ретельного координування дій усіх підрозділів підприємства для досяг-нення поставленої мети. З метою оцінки результатів діяльності окремого під-розділу необхідно порівняти фактичні показники з бюджетними даними. Інфор-мація про фактичні значення показників накопичується у так званому звіті про виконання бюджету.Різниці, що виникають у процесі оцінки, називають відхи-леннями. Для отримання вірогідних оцінок досягнень підрозділу слід дотриму-ватися двох основних умов: 1) порівнюються тільки такі доходи і витрати, які контролюються менеджером цього підрозділу; 2) фактичні та бюджетні дані по-рівнюються на основі однакового рівня діяльності, тобто оцінка діяльності під-розділу відбувається виходячи з фактично досягнутого рівня виробництва. Не-дотримання зазначених умов може призвести до некоректних та помилкових висновків [16 : 145-150].
Приклад. За звітний період підприємство „А” планувало випустити 120 тис. одиниць продукції. Бюджетні дані про виробничі витрати:
| Прямі матеріальні витрати, грн. на од. | 0,5 |
| Прямі витрати на оплату праці, грн. на од. | 0,6 |
| Змінні накладні витрати, грн. на од. | 0,3 |
| Загальні постійні накладні витрати, грн. |
Фактично за звітний період було виготовлено 130 тис. од. продукції.
Звіт про виконання бюджету виробничого підрозділу фірми „А”
| Показник | Бюджетні дані | Фактичні дані | Відхилення (перевитрати) |
| Загальні прямі матеріальні витрати | 3 800 | ||
| Загальні прямі витрати на оплату праці | |||
| Загальні змінні накладні витрати | |||
| Загальні постійні накладні витрати | |||
| Разом |
На перший погляд результати діяльності вказаного підрозділу не можна вважати задовільними, оскільки негативне відхилення фактичних результатів від запланованих свідчить про перевитрату ресурсів. Проте, основним факто-ром, який робить результати такого порівняння некоректними, є різне значення фактичного і бюджетного обсягу виробництва. Зважаючи на поведінку витрат, частина витрат, пов'язаних з виготовленням продукції, має збільшитися у зв'яз-ку зі зростанням обсягу виробництва, а звіт про виконання містить інформацію, розраховану на основі запланованого рівня діяльності.