Доходы общественного сектора

Чаще всего маркированные налоги зачисляются в государственные и муниципальные внебюджетные фонды. Последние, собственно, и создаются, чтобы обособить средства, собираемые для использования в заранее фиксированных целях, от прочих средств, находящихся в распоряжении государства, которые могут расходоваться на различные цели в зависимости от решений органов, утверждающих бюджет.

Примерами маркированных налогов служат платежи в фонды общественного страхования, а также местные целевые сборы на благоустройство территории и пр. Выполняя свои обязательства по платежам в пенсионный фонд или фонд социального страхования, налогоплательщик твердо знает, на что будут израсходованы уплачиваемые средства. В этом состоит преимущество маркированных налогов.

Если средства, аккумулируемые с помощью налога, могут расходоваться для решения разнообразных задач по усмотрению органа, утверждающего бюджет, такой налог называется немаркированным. К разряду немаркированных относятся налог на добавленную стоимость, налог на прибыль предприятий и организаций, подоходный налог с физических лиц, налоги на имущество и многие другие.

Главное достоинство немаркированных налогов состоит в том, что они позволяют, сохраняя стабильность налоговой системы, осуществлять гибкую бюджетную политику путем перераспределения государственных доходов между различными направлениями их использования. В то же время преобладание стабильных немаркированных налогов означает, что государственные органы в существенной мере автономны по отношению к избирателям (налогоплательщикам) в определении приоритетных направлений развития общественного сектора. Гибкость бюджетной политики государства достигается в значительной степени за счет того, что для принятия каждого отдельного решения не требуется выявлять предпочтения основной массы избирателей.

При прочих равных условиях удельный вес немаркированных налогов тем выше, чем сильнее проявляется рациональное неведение избирателей. Последнее благоприятствует «приобретению» налогоплательщиками общественных благ и перераспределительных программ не по отдельности, а в больших «пакетах». Соответственно граждане как бы выделяют государству лимит расходов, в пределах которого полномочные органы формируют конкретный бюджет.

В идеале первичным было бы выявление готовности платить за каждое отдельное общественное благо. С изменением равновесного состояния в сфере производства конкретного блага менялись бы и платежи, предназначенные для его финансирования. Это естественно было бы оформлять с помощью соответствующих целевых налогов, размер которых фиксировал бы колебания спроса.

Однако в действительности условия общественного выбора таковы, что два аспекта единого, по сути, процесса определения требований к общественному сектору во многом обособляются друг от друга. Первый аспект — формирование лимита, о котором говорилось выше, а значит, выделение доходов государства из суммарных доходов общества и вместе с тем определение масштабов общественного сектора. Второй аспект — использование лимита, иными словами, аллокация средств, которыми распоряжается государство, что предполагает формирование структуры общественных расходов. Разделение, о котором идет речь, существенным образом проявляется в бюджетном процессе, построении и организации работы государственного аппарата, а также в структуре государственных финансов.

Классифицируя налоги исходя из объектов и целей обложения, можно охарактеризовать структуру налоговых поступлений государства.

В России, как и в других странах с рыночной экономикой, доходы государства формируются преимущественно за счет налогообложения. Структура доходов консолидированного бюджета Российской Федерации по состоянию на 01.05.2013 г. представлена в Табл. 2.1 [16].

Как видно из таблицы, важнейшими источниками средств для функционирования общественного сектора в нашей стране являются налоги на добавленную стоимость, прибыль, таможенные пошлины, налог на добычу полезных ископаемых (немаркированные налоги) и страховые взносы на обязательное социальное страхование (маркированные налоги).

Таблица 2.1

Структура доходов консолидированного бюджета по состоянию на 01.05.2013

Современная налоговая система Российской Федерации базируется на требованиях рыночных отношений с учетом перспектив социально-экономического развития. До перестройки взаимоотношения государства с юридическими и физическими лицами основывались на административно-централизованных формах хозяйствования. Поскольку государство являлось собственником средств производства, оно управляло экономикой, изымая в бюджет до 80—90% всей прибыли, создаваемой предприятиями. Доля бюджета государства достигала 60% национального дохода. Действовавшая система налогообложения была направлена на перераспределение средств от экономически сильных субъектов к слабым. Помимо этого, между бюджетами разного уровня возникали споры из-за доходов, так как не было четкого разграничения поступлений между ними.

Формирование рыночных отношений в России привело к необходимости серьезного реформирования налоговой системы. На сегодняшний день по своей структуре и построению российская налоговая система такая же, что и распространенные в мировой практике системы налогообложения. На территории России в настоящее время взимается несколько десятков налогов и сборов, что позволяет решать разнообразные задачи и реализовывать различные функции.

Известно, что любая экономическая система не может моментально приспособиться к новому налогу. Но некоторые эффекты или воздействие определенного налога могут ощущаться даже до того, как налог был введен, просто в результате объявления о нем. Когда государство объявляет о будущем значительном налоговом обложении какого-либо актива, это оказывает моментальное воздействие на величину актива — скорее всего, его цена ощутимо упадет. Владельцы таких активов в тот момент, когда делается подобное заявление, будут нести основное бремя данного налога. Здесь имеет место эффект объявления о введении налога.

Существует прямая зависимость между различными налогами. Взаимосвязь корпоративного сектора и сектора домохозяйств осуществляется следующим образом: из корпоративного сектора идет поток процентов, дивидендов и повторных покупок акций, из сектора домохозяйств — поток новых облигаций и новых акций. Налоговый кодекс в США, например, по-разному подходит к налогообложению трансфертов от корпораций к домашним хозяйствам. Наиболее выгодна форма, трактующаяся как доходы от капитала.

Суммарное (корпоративное плюс индивидуальное) налоговое обязательство, связанное с предельными инвестициями, зависит от их финансирования, будь то долг или акции. Налоговая структура может влиять и на то, как фирмы получают капитал. Нет оснований полагать, что фирмы финансируют новые инвестиции подобно тому, как финансировали предыдущие инвестиции. Налоги могут сказываться на предельных затратах на капитал не так, как они сказывались на средних издержках.

Налог на корпорацию неравномерен для различных форм ее инвестиций, склоняя, таким образом, решения относительно инвестиций в сторону определенных предпочтительных активов или отраслей промышленности по сравнению с другими, не предпочтительными. Экономические издержки этих неравномерных реальных предельных налоговых ставок выражаются в не лучшем распределении капитала и потере в выпуске.

С функционированием налоговой системы связаны значительные административные издержки.

Имеются прямые издержки — издержки содержания налогового управления — и косвенные издержки, бремя расходов по которым ложится на налогоплательщиков. Косвенные издержки принимают различные формы: затраты времени, необходимого для выпуска соответствующих форм; затраты на ведение учета; затраты на бухгалтеров и юристов. Американскими исследователями было подсчитано, что косвенные издержки по меньшей мере в 5 раз превышают прямые.

Немаловажной характеристикой любой налоговой системы является гибкость, т. е. способность максимально быстро реагировать на изменение экономической ситуации. В некоторых системах подобное «приспособление» к изменяющимся условиям происходит автоматически. Например, в период, когда экономика вступает в кризис, весьма желательно снизить поступления в бюджет, поскольку это может создать необходимые стимулы для экономики. И в случае стабильных цен «автоматическая» стабилизация может обеспечиваться прогрессивной налоговой системой: в результате кризиса доходы населения сокращаются, уменьшается средняя налоговая ставка.

Важным аспектом гибкости налоговой системы с целью стабилизации экономики является согласованность действий, т. е. скорость выполнения изменений в своде налоговых законов и скорость сбора налоговых средств, поскольку если в экономике колебания циклов происходят достаточно быстро, то временные лаги могут ограничивать эффективность всей системы.

Налоговая система также должна быть максимально прозрачной. Потребители должны иметь представление о том, куда и в каких объемах направлены собранные государством денежные средства.

Налоговая структура обязана четко реагировать на изменения, диктуемые политическим процессом и изменениями в законодательстве. При этом «государство должно постоянно обращаться к гражданам за оценкой» того, как расходуются налоговые поступления.

Любые аспекты функционирования общественного сектора, в том числе и относящиеся к налогообложению, должны оцениваться с позиций экономической эффективности и социальной справедливости. Вместе с тем в силу изъянов государства абсолютно эффективные решения, как правило, недостижимы. Так, налоги, за счет которых финансируется производство общественных благ, практически невозможно установить на уровне цен Линдаля. Это связано как с проблемой выявления предпочтений, так и с чрезвычайно высокими издержками, которых потребовала бы индивидуализация налогов.

Нереально было бы также претендовать на абсолютно полную реализацию в налоговой системе принципов справедливости. Представления индивидов о справедливости не совпадают друг с другом. Позиция общества формируется в ходе политического процесса и практически всегда отличается некоторой расплывчатостью и, более того, непоследовательностью. По природе своей политика государства в отношении разных слоев населения представляет компромисс и, во всяком случае, ей не присуща та четкость, которой обладают, например, бентамианская или роулсианская концепции функции общественного благосостояния.

Именно потому, что на практике невозможно построить идеальную налоговую систему, налогообложение в разных странах не следует единому шаблону. Это, по сути, уже отмечалось выше, когда речь шла о структуре налогов. Однако недостижимость идеального состояния не означает, конечно, что любой подход к формированию доходов государства не лучше и не хуже другого. Нужны и действительно существуют практически ориентированные критерии, позволяющие сравнивать различные подходы, отсекать заведомо худшие варианты, фиксировать преимущества и недостатки каждого конкретного налога. Ни один из подобных критериев заведомо не является безукоризненным. Более того, они могут до некоторой степени противоречить друг другу. Ведь критерии призваны отразить как требования эффективности, так и требования справедливости, а они не совпадают между собой.

Коль скоро речь идет об оценке приемлемости определенного набора налогов, сумму доходов, которую они должны принести государству, естественно считать фиксированной. Тогда проблема состоит в том, чтобы собрать требуемую сумму при минимальных экономических и социальных издержках.

Первым следует рассмотреть критерий относительного равенства налоговых обязательств. Он непосредственно связан с идеей справедливости и предполагает распределение налогов в соответствии с ясно выраженными и одобряемыми обществом подходами, а также отсутствие дискриминации.

Относительное равенство обязательств достигается за счет равенства по горизонтали и равенства по вертикали. Равенство по горизонтали означает, что с налогоплательщиков, находящихся в одинаковом положении, взимается одинаковый налог. Равенство по вертикали означает, что налоги, которые уплачиваются лицами, находящимися в разном положении, дифференцируются в соответствии с этим положением.

Коль скоро речь идет о равенстве по горизонтали и вертикали, ясно, что рассматриваемому принципу не отвечало бы возложение на всех членов общества налоговых обязательств, которые были бы количественно равны друг другу в абсолютном выражении. Требуется равенство относительное, которое определяется, сообразуясь с некими шкалами, соответствующими представлениям общества о справедливости.

Разумеется, ключевой вопрос состоит в том, как именно строить подобного рода шкалы, или, иными словами, как оценивать положение плательщика, с которым сопоставляется размер налога. Для этого используются два различных принципа.

Первый из них — принцип получаемых выгод. Согласно ему, платежи дифференцируются в соответствии с теми преимуществами, которые получает конкретный плательщик от деятельности государства, финансируемой за счет данного налога. Принцип получаемых выгод применяется по отношению к некоторым маркированным налогам. Например, в Российской Федерации, как и в ряде других стран, содержание, ремонт, реконструкция и строительство автомобильных дорог общего пользования осуществляется за счет специальных целевых платежей, которые концентрируются в федеральном и территориальных дорожных фондах. В России в эти фонды поступают налоги с реализации горюче-смазочных материалов, с пользователей автомобильных дорог, с владельцев транспортных средств и некоторые другие. Предполагается, что, например, те, кто расходует больше горючего, относительно больше получают от строительства дорог и поддержания их в хорошем состоянии.

Принцип получаемых выгод представляется достаточно естественным. Однако на практике он не является доминирующим. Его трудно реализовать, когда речь идет о немаркированных налогах. Некогда А. Смит писал, что богатые должны нести большее налоговое бремя, чем бедные, поскольку государство охраняет богатство и в большей степени заботится о привилегированных членах общества. Говоря современным языком, это была попытка применить принцип получаемых выгод к налогообложению имущества и доходов. Однако подобная аргументация несомненно уязвима, тем более что ныне во всех странах весьма существенная часть государственных средств целенаправленно расходуется на поддержку малообеспеченных граждан.

Когда речь идет об общественных благах, выгоды, достающиеся отдельному плательщику, зачастую трудно идентифицировать. Поэтому даже в отношении маркированных налогов применить рассматриваемый принцип не всегда легко. Например, в числе местных налогов в Российской Федерации имеются целевые сборы на содержание полиции, благоустройство территорий, на нужды образования и др. Не представляется возможным определить, насколько больше или меньше выгод от работы полиции получает отдельный налогоплательщик по сравнению с другими. В этой связи соответствующий маркированный налог дифференцируется по другому принципу.

Даже если принцип получаемых выгод применяется, фактически используется информация скорее об объемах потребления, чем о выгодах как таковых. Последние в соответствии с экономической теорией определяются не непосредственно количеством потребленного блага, а его полезностью. Наконец, принцип получаемых выгод заведомо непригоден, когда речь идет о налоговом финансировании перераспределительных программ. Сама их природа предполагает, что платежи и выгоды распределяются среди членов общества принципиально по-разному.

В силу отмеченных обстоятельств большая часть налогов формируется на основе иного принципа, а именно принципа платежеспособности. Согласно этому принципу налоговое бремя должно распределяться в соответствии с экономическими возможностями плательщиков.

Впервые развернутое обоснование данного принципа было предложено Дж. С. Миллем, который при этом, во-первых, явным образом апеллировал к идее справедливости и, во-вторых, выдвигал концепцию «равной жертвы для общей цели». Эта концепция существенно опирается на представление о том, что одна и та же денежная сумма имеет меньшую ценность для богатого, чем для бедного, так что неодинаковые по размеру платежи могут соответствовать субъективно одинаковым пожертвованиям на нужды общества со стороны индивидов, не равных по своему имущественному положению.

Принцип платежеспособности несомненно соответствует широко распространенным представлениям о справедливости. Это объясняет стремление применять данный принцип максимально последовательно. Однако на практике вряд ли возможно реализовать его безупречным образом, поскольку при тщательном анализе обнаруживается, что сам он не столь ясен, как представляется на первый взгляд.

Не говоря уже о том, что сопоставимость индивидуальных полезностей является весьма сильным допущением, концепция равной жертвы ведет к разным выводам в зависимости от того, имеется ли в виду равенство средних или предельных потерь. Кроме того, применительно к финансированию перераспределительных программ эта концепция фактически столь же неприложима, как и принцип получаемых выгод.

В силу этого принцип распределения налогов по способности платить воплощается в жизнь на основе сугубо политического выбора той или иной меры соответствия между размером дохода либо имущества, с одной стороны, и платежей в бюджет, с другой. Применяется ли в стране, например, пропорциональный или прогрессивный подоходный налог и насколько высоки его ставки, зависит от конкретных представлений о справедливости, получивших наибольшую политическую поддержку в тот или иной конкретный период. Например, в России (см. Табл. 2.2) [19] верхняя ставка подоходного налога составляет ныне 35%. В США до 1986 г. максимальная ставка подоходного налога достигала 50%, а в настоящее время не превышает 46%. В Германии максимальная ставка подоходного налога составляет 47,5%.

Таблица 2.2

Ставки подоходного налога (НДФЛ) в Российской Федерации

Самостоятельную проблему составляет полнота учета платежеспособности. Относительно легче оценивать денежные доходы, чем доходы, поступающие в натуральной форме. Если последние не принимаются во внимание, то фактически стимулируются бартерные операции и предоставление работодателями работникам так называемых побочных выгод взамен повышения заработной платы. К разряду побочных выгодмогут относиться, например, бесплатные обеды в заводской столовой, бесплатные оздоровительные, культурные, транспортные и иные услуги и т. п. Распространенность побочных выгод объясняется, прежде всего, именно тем, что их труднее обложить налогами, чем денежные выплаты. Однако налоговое законодательство, как правило, все же предусматривает тот или иной порядок обложения бартера и хотя бы некоторых наиболее распространенных типов побочных выгод.

В то же время еще сложнее обстоит дело с доходами, формируемыми в домашнем хозяйстве. При высоком налогообложении денежных доходов в форме подоходного налога или налога на добавленную стоимость выгоднее, например, готовить пищу или стирать белье дома, чем зарабатывать дополнительные деньги на приобретение соответствующих услуг. Между тем, строго говоря, уровень благосостояния, а значит, и способность платить налог не зависит от того, было ли конкретное благо куплено на рынке или произведено в домашнем хозяйстве.

Наконец, даже полный объем потребления материальных и нематериальных благ не дает исчерпывающей характеристики благосостояния человека. Так, например, самостоятельной ценностью обладает досуг. Допустим, некто предпочитает отказываться от прироста заработка во имя досуга. Можно ли с определенностью утверждать, что уровень благосостояния такого индивида заведомо ниже, чем у другого, который получает немного более высокий денежный доход, поскольку постоянно берется за сверхурочные работы, подрабатывает по выходным и т. п.? Отрицательный ответ на этот вопрос делает не вполне бесспорным тезис о том, что способность платить налоги, т. е. в определенной мере жертвовать факторами индивидуального благосостояния ради общественных нужд, соответствует размеру дохода или имущества.

Определенное значение с точки зрения способности платить налоги имеют также различия в размере вынужденных расходов. Так, если индивиду приходится затрачивать значительную часть заработка на оплату медицинских услуг, справедливо ли облагать его таким же подоходным налогом, как более здорового человека? Можно предположить, что, при прочих равных условиях, для последнего характерны как более высокий фактический уровень благосостояния (если сравнение вообще правомерно), так и более широкие возможности аллокации зарабатываемых средств. Обсуждение подобных вопросов переносится в практическую плоскость, когда речь идет о налоговых льготах. Так, в ряде стран расходы на лечение вычитаются из базы обложения подоходным налогом. Вместе с тем, очевидно, что аргументы, используемые в рамках подобных дискуссий, теоретически уязвимы. Дает о себе знать неустранимая при сравнении экономического положения индивидов проблема сопоставимости значений их функций полезностей, и к тому же грань между вынужденными и прочими расходами можно проводить по-разному.

Принцип платежеспособности, как и принцип получаемых выгод, не позволяет выработать однозначные и универсальные рекомендации о построении налоговой системы. Это закономерно, поскольку иное означало бы строгую фиксацию некоторого представления о справедливости в качестве единственно возможного и неизменного. Однако принципы, о которых идет речь, ориентируют разработчиков налогов, требуя, в частности, обоснования четко определенных шкал налогообложения и исключая дискриминацию, например, по признакам пола, сословия, этнической или религиозной принадлежности и пр. До того как названные принципы утвердились, подобная дискриминация в налогообложении была довольно обычным явлением.

За счет относительного равенства обязательств может достигаться справедливость налогообложения. Не меньшее значение имеет его эффективность.

Существенна, в частности, эффективность самой деятельности по сбору налогов. Несомненно важна и эффективность использования собранных средств. Однако, когда речь идет о ней, фактически в центре внимания оказывается уже не налоговая система как таковая, а другая сторона государственных финансов — общественные расходы. Различные аспекты теории общественных расходов будут рассматриваться позднее. Но анализ эффективности налогообложения нельзя свести к тому, что непосредственно происходит с денежными суммами, подлежащими изъятию в пользу государства. Центральный вопрос — влияние налогов на эффективность экономического поведения налогоплательщиков.

Очевидно, например, что высокий подоходный налог или налог на прибыль сдерживает экономическую активность. Это может послужить причиной неэффективного распоряжения ресурсами, которыми располагает общество в лице работников и предпринимателей, обязанных уплачивать соответствующие налоги.

Хозяйствующий субъект осуществляет аллокацию своих ресурсов, ориентируясь не только на сигналы рынка, но и на те сигналы, которые подает налоговая система. Если какой-либо вид деятельности или ее результат превращается в объект налогообложения, направлять ресурсы на эту деятельность становится менее выгодно. В итоге происходит искажение экономической мотивации субъекта.

Разумеется, государство не часто сознательно стремится подавать подобного рода сигналы. Они возникают как «побочное» следствие усилий по сбору средств для общественных нужд. При этом характер сигналов зависит от конкретного способа, которым мобилизуются средства. Иными словами, специфика искажений определяется тем, какие именно налоги используются государством.

В том, что это именно так, можно убедиться, рассмотрев пример ситуации, когда доход государства удается сформировать, не дав каких-либо импульсов снижению экономической активности налогоплательщика. Допустим, что каждый взрослый человек обязан уплатить в конце года фиксированную сумму налога, абсолютно не зависящую от имущественного и семейного положения, годового дохода, трудовой и инвестиционной активности и любых других факторов, на которые этот человек способен повлиять. Такой налог называется аккордным, или паушальным. Аккордное налогообложение сказывается на положении плательщика, делая его, при прочих равных условиях, беднее. Однако при этом не возникают сигналы, ориентируясь на которые плательщик мог бы целенаправленно изменить свое поведение, чтобы уменьшить размер налога. Искажения экономической мотивации не происходит. Соответственно аккордный налог является неискажающим.

Отметим, что аккордный налог не обязательно должен быть одинаковым для всех индивидов. Он может дифференцироваться, например, случайным образом или в зависимости от возраста и других признаков, не поддающихся изменению по воле плательщика. Однако размер получаемых выгод от деятельности, финансируемой налогом, равно как и способность платить, явно не относится к числу подобных признаков. Следовательно, аккордный налог заведомо не соответствует принципу относительного равенства обязательств. Следовательно, такой налог, будучи неискажающим, может быть, однако, отвергнут в качестве несправедливого.

Не порождает искажений также налогообложение земельной собственности, если оно не зависит от конкретной отдачи земельного участка, вложений в повышение его плодородия, характера застройки и т. д. Если налог не настолько высок, чтобы побудить владельца продать землю, то налог мало чем отличается по своему действию от аккордного. Если же продажа состоится, то место одного владельца всего лишь займет другой. Значимое искажение возникло бы, только если налог устанавливается на уровне, который делает использование отдельных участков бесперспективным и побуждает владельцев бросать свою собственность.

Перейдем к искажающему налогообложению, дабы проследить, что именно происходит с аллокационным поведением плательщика под воздействием мотивации, модифицированной налогом. Используем с этой целью пример налога, который применялся в Европе в эпоху абсолютизма. Речь идет о так называемом налоге на окна, т. е. о способе налогообложения строений по числу окон и дверей. Этот способ прост и на первый взгляд удобен, поскольку соответствует принципу платежеспособности. В самом деле, размер здания может служить неплохим показателем обеспеченности его владельца, а чем больше здание, тем при прочих равных условиях больше окон и дверей оно имеет. Однако налог породил тенденцию строить дома с небольшим числом окон, т. е. нарушение предполагаемых прочих равных условий.

Допустим, что в течение 20 лет государство собирало с помощью налога на окна одну и ту же сумму. Представим, что эта сумма ежегодных поступлений зафиксирована и в дальнейшем государство собирает ее же, но иным способом, а именно посредством аккордного (неискажающего) налога. Еще через 20 лет государство располагало бы теми же средствами, что прежде, тогда как положение налогоплательщиков улучшилось бы по сравнению с ситуацией когда взимался налог на окна.

Теперь люди жили бы в более освещенных и привлекательных помещениях. Таким образом, налог на окна предполагает неиспользованную возможность Парето-улучшения. Иными словами, при его наличии аллокация ресурсов не является оптимальной. В этом примере при строительстве дома его владелец отказывался от наиболее эффективной аллокации (от наилучшего, с точки зрения его потребительских предпочтений, проекта), чтобы избежать чрезмерно высокого налога. Налогоплательщик сберегал деньги, но жертвовал комфортом.

Приведенный пример налога на окна позволяет уловить три момента. Искажающее действие налога в конечном счете воплощается в изменении уровня аллокационной эффективности. Изменение происходит потому, что относительное уменьшение налоговых выплат достигается за счет отказа от наиболее привлекательных вариантов потребления или производства, которые отвечали бы предпочтениям субъекта при отсутствии налога. Отказ предполагает замены в структуре производства и потребления; например, дом с большим числом окон приходится заменять домом с малым числом окон, и при прочих равных условиях несколько уменьшается спрос на стекло относительно спроса на кирпич.

Искажающий налог можно определить как налог, влияющий на аллокационную эффективность. При этом влияние может быть не только негативным, но и позитивным. Так, если имеет место неоптимальная аллокация ресурсов, обусловленная значительными отрицательными экстерналиями, налогообложение, в принципе, способно изменить положение к лучшему. В частности, специальный налог на предприятия, загрязняющие атмосферу, может мотивировать сокращение вредных выбросов. Назначение подобного налога — предотвращать отклонения индивидуальных издержек от общественных. Налог, выполняющий эту функцию, называется корректирующим. Он побуждает отказываться от той аллокации, выгоды которой обусловлены изъяном рынка.

Корректирующие налоги в ряде случаев используются на практике, но их удельный вес в налоговых поступлениях невелик. С одной стороны, точно оценить расхождения между индивидуальными и общественными издержками, а значит, и подобрать адекватный масштаб корректировки, крайне трудно. С другой стороны, для финансирования общественного сектора недостаточно одного лишь корректирующего налогообложения. Прочие же искажающие налоги снижают эффективность аллокационных решений. Следовательно, в общем случае желательно, чтобы искажающее действие налогообложения было минимальным.

Отсутствие или относительная слабость искажающего воздействия называется экономической нейтральностью налогообложения (соответственно абсолютной или относительной). Нейтральность, по существу, означает, что вмешательство государства в данном случае, хотя и ограничивает возможности плательщиков, изымая у них часть средств, все же оставляет доступными те варианты поведения, которые характеризуются наивысшей аллокационной эффективностью. При искажающем налогообложении вмешательство побуждает плательщиков отказываться от этих вариантов.

При прочих равных условиях, эффективность налогообложения тем выше, чем ниже издержки сбора налогов. Затраты на обслуживание налоговой системы складываются, во-первых, из расходов на содержание налоговой службы, во-вторых, из затрат времени и средств плательщиков, требующихся для выполнения налоговых обязательств, включая перечисление средств в бюджет и документирование соответствующих действий, и, в-третьих, из расходов на оплату услуг налоговых консультантов, адвокатов и других лиц, обеспечивающих квалифицированную трактовку налогового законодательства и разрешение конфликтов, которые возникают в ходе его применения. Каждый из этих компонентов тем значительнее, чем сложнее налоговая система.

Так, административные издержки функционирования налоговой службы зависят не только от внутренней организации ее работы, но прежде всего от тех конкретных задач, которые ей приходится решать. Если бы, например, основная часть доходов государства формировалась за счет аккордного налога, взимаемого раз в год со всех граждан в одинаковом размере, то сбор средств предполагал бы только идентификацию плательщиков и не требовал больших затрат. Если же речь идет, например, о налоге на прибыль, то необходимо обеспечивать надежность оценки налогооблагаемых сумм, адекватность исчисления и полноту взимания налога. На практике это представляет непростую задачу и порождает значительные издержки.

Затраты, обеспечивающие сбор налогов, не ограничиваются расходами на содержание налоговой службы. Ведение бухгалтерского учета в организациях обусловлено не только их собственными потребностями, но в немалой степени и требованиями, связанными с налоговыми обязательствами. Соответственно часть затрат на бухгалтерский учет входит в состав издержек налогообложения. Очевидно, эти затраты тем больше, чем сложнее исчисляются налоги. С необходимостью документировать налоговые обязательства во многом связана обязательная установка кассовых аппаратов на предприятиях розничной торговли и пр.

Если налоговая система громоздка и особенно если она допускает многообразные варианты поведения, позволяющие уменьшать обязательства плательщиков, последние предъявляют спрос на услуги налоговых консультантов. Возникает также основа для таких конфликтов между налогоплательщиками и налоговыми службами, которые требуют разрешения в судебном порядке. Все это порождает дополнительные расходы.

Особую сложность налогообложению придают разнообразные льготы. Как отмечалось выше, их введение чаще всего обосновывается соображениями справедливости. Иногда льготы ориентированы также на создание предпосылок для повышения эффективности. Это касается, например, налогового стимулирования инвестиций. При всех обстоятельствах льготы усложняют, а, следовательно, удорожают исчисление налогов и проверку правильности их уплаты.

Тот аспект эффективности налогообложения, который связан с «внутренним» построением налоговой системы, обозначается термином «организационная простота». При прочих равных условиях, чем проще налоговая система, тем с меньшими издержками формируются доходы государства.

Термином «гибкость» обозначается адекватность налогообложения динамике макроэкономических процессов.

Государственные финансы, в том числе налоги, призваны выполнять наряду с аллокационной и распределительной также стабилизационную функцию. Судить о гибкости того или иного налога — значит, по существу, оценивать его с позиций последней функции.

Разумеется, изменения ставок любого налога способны играть определенную роль в стабилизационной политике, поскольку они сказываются на агрегированном спросе. Отсюда, однако, не следует, что все возможные варианты построения налоговой системы равноценны с точки зрения стабилизационной функции. С позиций поддержания равновесия особенно привлекательны налоги, которые автоматически (без специальных решений по пересмотру ставок, льгот и пр.) реагируют на сдвиги в макроэкономической ситуации. Налог гибок в той мере, в какой ему свойственна подобная реакция.

Гибкие налоги функционируют как встроенные стабилизаторы. Допустим, что налог на прибыль построен таким образом, что платежи в бюджет растут (или снижаются) вдвое быстрее налогооблагаемой базы. Тогда в фазе подъема налог в определенной степени сдерживает «перегрев» экономики, увеличиваясь опережающим темпом по сравнению с доходностью инвестиций. Вместе с тем, когда доходность начинает снижаться, рассматриваемый налог сокращается быстрее, чем прибыль, и это в некоторой степени отдаляет или даже предотвращает кризис.

Гибкость налога зависит не только от характера налоговых обязательств как таковых, но и от их надлежащей синхронизации с макроэкономической динамикой. Например, экономическая конъюнктура была благоприятной в течение трех кварталов, а в четвертом наступил кризис. Если налог на прибыль, о котором шла речь выше, взимается один раз в год по итогам прошедших двенадцати месяцев, то может случиться так, что предприятиям придется осуществить большие выплаты государству именно тогда, когда они наименее к этому способны. В подобных обстоятельствах налог оказал бы дестабилизирующее действие.

Гибкость относится к тем характеристикам налогов, которые имеют отношение к эффективности налоговой системы.

Процессы общественного выбора протекают таким образом, что даже вполне демократическое законодательство не гарантирует полного подчинения политики государства интересам типичного рядового избирателя. В большой степени это объясняется феноменом рационального неведения. Кардинального решения данной проблемы не существует. Вместе с тем, очевидно, что, при прочих равных условиях, предпочтительно такое институциональное устройство общественного сектора, в том числе налогообложения, при котором политика максимально прозрачна. Имеется в виду, что ее содержание и последствия могут быть в достаточной степени понятны избирателю-налогоплательщику, даже если он не обладает специальными знаниями и не затрачивает значительных усилий на сбор соответствующей информации.

Каждый индивид непосредственно ощущает, какое влияние оказывают на него изменения ставок подоходного налога. В то же время эмпирически доказано, что последствия изменений ставок налога на добавленную стоимость или акцизов воспринимаются, как правило, не столь отчетливо. Что же касается, например, налогообложения прибыли, то для рядового налогоплательщика обычно не ясна связь между размером налога и инвестиционной активностью, а, следовательно, влияние налога на экономический рост и предложение рабочих мест. Довольно типична ситуация, когда человек, выступая категорически против любого повышения налогов на заработную плату, готов поддержать резкое увеличение налога на прибыль, хотя первое грозило бы ему лишь умеренным сокращением дохода, а второе — банкротством работодателя и потерей заработка. Таким образом, налоги различаются по степени прозрачности.

При прочих равных условиях, профессиональные политики, бюрократия и влиятельные группы специальных интересов тем более автономны по отношению к большинству избирателей, чем менее прозрачна налоговая система, на основе которой финансируются государственные расходы. Если налоги не прозрачны, расходы легко увеличивать сверх оптимального уровня. Прозрачность — это, по сути, ключевая предпосылка политической контролируемости налогов со стороны основной массы их плательщиков.

Прозрачность до некоторой степени связана с организационной простотой, поскольку сложная налоговая система с многочисленными льготами особенно трудна для восприятия. Однако организационная простота представляет ценность, прежде всего для тех, кто собирает налоги, а прозрачность — для тех, кто их платит. Интересы налогоплательщиков и налоговых служб не всегда непосредственно совпадают. Так, с точки зрения организационной простоты подоходный налог на физических лиц не имеет преимуществ перед налогом на прибыль, а с точки зрения прозрачности первый, как было показано, предпочтительнее второго. Вместе с тем наиболее прозрачный налог, разумеется, необязательно является наиболее справедливым или эффективным. При построении налоговой системы критерий прозрачности может и должен учитываться лишь наряду с другими критериями, охарактеризованными выше.

Не существует налога, который идеально соответствовал бы всем описанным критериям одновременно. Это, в конечном счете, связано с тем, что критерии отражают несводимые друг к другу принципы экономической эффективности и справедливости.

Сравним, например, аккордный налог и прогрессивный подоходный налог (см. Табл. 2.3) [7]. По всем критериям, кроме последнего, этим налогам соответствуют, по сути, противоположные оценки. Подобное положение типично.

Таблица 2.3

Соответствие отдельных налогов разнородным критериям

Когда на практике осуществляются изменения в налоговой системе, относительная значимость того или иного критерия, точнее, ассоциирующихся с ним политических соображений, во многом зависит от специфической ситуации в конкретной стране. Так, общество может, с одной стороны, по-разному истолковывать относительное равенство обязательств, а с другой — с разной степенью жесткости настаивать на его соблюдении. В обществе, в котором традиция отдает предпочтение принципу служения граждан государству, критерий прозрачности играет меньшую роль, чем в обществе, в котором естественным считается, прежде всего, обслуживание государством своих граждан. Организационная простота налогообложения особенна значима для стран, в которых по техническим или иным причинам плохо налажен учет доходов, а уклонение от налогов не считается зазорным. Такие страны, в частности, относительно больше используют косвенное налогообложение по сравнению с непосредственным обложением доходов, даже если это происходит в ущерб прозрачности, а нередко также и экономической нейтральности.

Рассмотренные критерии позволяют выявлять и систематически анализировать достоинства и недостатки каждого налога и налоговой системы в целом. Определение контуров этой системы всегда предполагает некий компромисс, достигаемый на основе политического выбора. Однако именно объективные критерии делают этот выбор осмысленным, хотя ни один из них не предопределяет однозначно его результатов.