Главная | Обратная связь

Использование единого сельскохозяйственного налога

История применения единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) уходит своими корнями в 1920-е гг., когда у крестьян изы­малась часть произведенного ими продукта в ходе продразверстки, которая позже была заменена продналогом. В 1996 году в Белгород­ской области были предприняты шаги по введению современного единого сельскохозяйственного налога. В расчет налогооблагаемой базы были включены все налоги, начисленные к уплате в 1995 г., а также все взносы и платежи в федеральные и областные внебюд­жетные фонды, дополнительно введенные областью платежи в фонд поддержки сельскохозяйственной науки и подготовки кадров и в фонд плодородия земель.

Сельскохозяйственные предприятия, будучи плательщиками единого сельскохозяйственного налога, не вносили непосредствен­но денежные средства в доходы бюджетов и во внебюджетные фон­ды, а уплачивали налог в натуре организациям, которые перераба­тывали и реализовали эту продукцию. В свою очередь указанные организации и областная продовольственная корпорация при по­ступлении денежных средств от реализации продукции, внесенной взамен сельскохозяйственного налога, осуществляла расчеты с со­ответствующими бюджетами и внебюджетными фондами.

Введение ЕСХН в таком виде позволило значительно повы­сить собираемость всех видов налогов. Однако данная система на­логообложения имела и недостатки. Главной сложностью были ко­эффициенты пересчета одних продуктов в другие: слишком много субъективизма имела процедура пересчета, которая к тому же была и трудоемкая, появились противоречия между рыночными ценами на продукты и ценами, используемыми для учета налогообложения. Широкое распространение бартерных операций уменьшало денеж­ный оборот в сельском хозяйстве.

Более удачным был эксперимент в Лысогорском районе Сара­товской области. Объектом налогообложения стала общая площадь земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собствен­ности плательщика либо используемых им на правах аренды или пользования.

Попытки введения единого сельскохозяйственного налога предпринимались и в других регионах.

Результаты накопленного сельскохозяйственными товаропроиз­водителями опыта были учтены при создании главы 26.1 НК РФ, вво­дящей единый сельскохозяйственный налог, введенный в конце 2001 г.

Цель введения единого налога — углубление аграрных преобра­зований, укрепление доходной части бюджета соответствующего уровня и государственных внебюджетных фондов, создание экономических и правовых взаимоотношений сельскохозяйственных предприятий и органов власти, повышение социальной защиты жителей села.

ЕСХН введен Федеральным законом от 29 декабря 2001 г. № 187-ФЗ с 1 января 2003 г. Условия его применения отражены в главе 26.1 НК РФ, где он классифицируется в качестве системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Существенные изменения режима налогообложения единым сельскохозяйственным налогом введены в действие с 1 января 2004 г. согласно Федеральному закону от 11 декабря 2003 г. № 147-ФЗ.

Согласно этому закону, ЕСХН применяется одновременно с об­щим режимом налогообложения.

Переход на уплату ЕСХН и возврат к общему режиму налого­обложения происходит на добровольной основе.

Налогоплательщики этого налога — организации и индивиду­альные предприниматели, относящиеся к категории сельскохозяй­ственных товаропроизводителей, перешедшие на данную систему налогообложения (ст. 346.2 НК РФ).

Сельскохозяйственными товаропроизводителями считаются юридические и физические лица, которые изготавливают продук­цию сельского хозяйства и (или) выращивают рыбу, а также осуще­ствляют ее первичную переработку и реализуют ее на сторону. При этом в совокупном доходе от продаж товаров (работ, услуг) этих хозяйствующих субъектов доля дохода от реализации упомянутой продукции составляет не менее 70%.

Порядок отнесения продукции к продукции первичной пере­работки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собствен­ного производства и (или) выращенной рыбы, устанавливается Правительством Российской Федерации.

Для товаропроизводителей, которые осуществляют также пос­ледующую (промышленную) переработку продукции (вслед за пер­вичной переработкой), произведенной ими из сельскохозяйствен­ного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, и затем реализуют ее на сторону, доля дохода устанавливает­ся таким образом. Она рассчитывается как отношение суммарных расходов на производство упомянутой продукции (сырья) и ее пер­вичную переработку к общей сумме расходов, которая включает дополнительные затраты на промышленную переработку.

Юридические и физические лица — налогоплательщики ЕСХН не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов.

Право на переход к уплате ЕСХН приобретают сельскохозяй­ственные товаропроизводители при условии, что по итогам девяти месяцев того года, в котором они подают заявление о переходе на данный режим, документально зафиксировано следующее. В их со­вокупном доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от продаж произведенного ими сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию их первичной перера­ботки, составляет не менее 70%.

Не могут перейти на режим уплаты ЕСХН:

■ предприятия и индивидуальные предприниматели, занима­ющиеся производством подакцизных товаров;

■ организации и индивидуальные предприниматели, переве­денные на систему налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности;

■ предприятия, имеющие филиалы и (или) представительства. Согласно ст. 346.4 НК РФ, объектом налогообложения ЕСХН при­знаются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Совокупные доходы предприятия-налогоплательщика, учиты­ваемые при формировании налогооблагаемой базы, включают дохо­ды от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (ст. 249 НК РФ), а также внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ), как это принято в общей системе налогообложения. При этом, так же как в общей системе налогообложения, не учитываются доходы, отраженные в ст. 251 НК РФ.

Индивидуальные предприниматели при формировании объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринима­тельской деятельности.

Для выявления налогооблагаемой базы налогоплательщики умень­шают полученные ими доходы на величину следующих расходов:

■ на приобретение основных средств;

■ затраты на покупку нематериальных активов;

■ расходы на ремонт основных средств (в том числе арендо­ванных);

■ арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

■ материальные расходы;

■ расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российс­кой Федерации;

-затраты на обязательное страхование работников и имуще­ства (включая страховые взносы на обязательное пенсионное стра­хование, взносы на обязательное социальное страхование от несча­стных случаев на производстве и профессиональных заболеваний согласно законодательству Российской Федерации);

■ суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам);

■суммы процентов, уплачиваемые за полученные во времен­ное пользование денежные средства (в виде кредитов, займов), а также затраты, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными орга­низациями;

■расходы на обеспечение пожарной безопасности в соответ­ствии с законодательством, затраты на услуги по охране имуще­ства, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы- на приобретение услуг пожарной охраны и других услуг охранной де­ятельности;

■суммы таможенных платежей, уплачиваемые при ввозе то­варов на таможенную территорию Российской Федерации и не под­лежащие возврату налогоплательщикам;

■затраты на содержание служебного транспорта плюс расхо­ды на компенсацию за использование для служебных поездок лич­ных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах установлен­ных норм;

■расходы на командировки, в том числе на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения, включая расходы работника на оплату допол­нительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением рас­ходов на обслуживание в барах, ресторанах и в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах утвержденных норм; оформле­ние и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных анало­гичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за пра­во въезда, прохода, транзита автомобильного и другого транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооруже­ниями и иные аналогичные платежи и сборы;

■плату нотариусу за нотариальное оформление документов в пределах установленных тарифов;

■расходы на аудиторские услуги;

■расходы на публикацию (раскрытие) бухгалтерской отчет­ности и другой информации в соответствии с требованиями законо­дательства Российской Федерации;

■расходы на канцелярские товары;

■расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

■расходы, связанные с приобретением права на использова­ние программ для ЭВМ и баз данных по лицензионным соглаше­ниям, а также затраты на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

■ затраты на рекламу производимых (приобретаемых) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслу­живания;

■ расходы на подготовку и освоение новых производств, це­хов и агрегатов;

■ расходы на питание работников, занятых на сельскохозяй­ственных работах;

■ суммы налогов и сборов, уплачиваемые в соответствии с за­конодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

■ расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей перепродажи за вычетом сумм НДС;

■ расходы на информационно-консультативные услуги;

■ затраты на повышение квалификации кадров;

■ судебные расходы и арбитражные сборы;

■ расходы в виде уплаченных сумм пеней и штрафов за неис­полнение или ненадлежащее исполнение обязательств и сумм, уп­лаченных в возмещение причиненного ущерба.

Условия формирования и признания расходов определены главой 25 НК РФ для общего режима налогообложения прибыли.

Затраты на приобретение основных средств погашаются сле­дующим образом: по объектам, приобретенным после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, — одномоментно при их вводе в эксплуатацию.

По объектам, приобретенным до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, постепенно, в зависимости от срока полезного использования:

■ по имуществу со сроком полезного использования до трех лет включительно — в течение первого года уплаты ЕСХН;

■ по имуществу со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно — в течение трех лет в пропорции 50, 30 и 20% стоимости;

■ по имуществу со сроком полезного использования свыше 15 лет — в течение десяти лет после перехода на уплату ЕСХН рав­ными долями от стоимости основных средств.

Стоимость объектов устанавливается равной остаточной сто­имости этого имущества на момент перехода налогоплательщика на уплату ЕСХН.

Сроки полезного использования определяются в соответствии со ст. 258 НК РФ.

Если приобретенный после перехода на уплату единого сель­скохозяйственного налога объект продан или передан на сторону:

■для имущества со сроком полезного использования до 15 лет — до истечения трех лет с момента покупки;

■для имущества со сроком полезного использования свыше 15 лет — до истечения десяти лет с момента покупки;

■налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования таким имуществом с момента его приобретения до даты продажи или передачи с учетом положений главы 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Расходы на приобретение нематериальных активов учитыва­ются так же, как и затраты по основным средствам.

Датой получения доходов считается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (ра­бот, услуг) и (или) имущественных прав — кассовый метод. Датой осуществления расходов считается день фактической наличной или безналичной их оплаты. Затраты на приобретение основных средств отражаются в последний день отчетного (налогового) периода.

Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установлен­ному соответственно на дату признания, и учитываются совместно с доходами и расходами, выраженными в рублях. Величина дохо­дов, полученных в натуральной форме, определяется исходя из цен, определяемых в порядке ст. 40 НК РФ за вычетом НДС.

При определении базы налогообложения доходы и расходы учитываются нарастающим итогом с начала налогового периода. В качестве расходов налогового периода разрешено учитывать сум­му убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых перио­дов. Компенсация убытка прошлых периодов не может уменьшать налоговую базу более чем на 30%. Сумма убытка, превышающая данное ограничение, может быть включена в расходы последующих налоговых периодов, но не более чем на десять периодов. Для под­тверждения правомочности списания сумм полученного убытка на­логоплательщики обязаны хранить документы, подтверждающие его размер и последующие суммы компенсаций в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы.

Налоговым периодом для исчисления и уплаты ЕСХН при­знан календарный год, а отчетным периодом — полугодие. Налого­вая ставка установлена в размере 6% от налогооблагаемой базы.

Предприятиям и индивидуальным предпринимателям, осуще­ствляющим налоговый учет с применением Плана счетов и двойной записи (что гарантирует точность и надежный контроль хозяйствен­ных операций), расходы по единому налогу следует списывать на прибыль: Д 99 К 68 начислен ЕСХН, где счет 68 «Расчеты по нало­гам и сборам», счет 99 «Прибыли и убытки».

По итогам отчетного периода предприятия и индивидуаль­ные предприниматели определяют сумму авансового платежа по ЕСХН на основе налоговой ставки и разницы между фактически полученными доходами и расходами, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного пери­ода. По окончании налогового (отчетного) периода они представ­ляют налоговые декларации в налоговые органы по своему место­нахождению (месту жительства). Платежи осуществляются с учетом внесенных авансов.

Предприятия представляют налоговые декларации по итогам:

■отчетного периода — не позднее 25 дней со дня его окончания;

■налогового периода — не позднее 31 марта следующего года. Индивидуальные предприниматели представляют налоговые декларации по итогам:

■отчетного периода — не позднее 25 дней со дня его окончания;

■налогового периода — не позднее 30 апреля следующего года.

Суммы ЕСХН зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Порядок и условия перехода налогоплательщиков с общей системы налогообложения на уплату ЕСХН и обратно приведен в ст. 346.3 НК РФ. Для тех сельскохозяйственных товаропроизводи­телей, которые, по тем или иным соображениям или причинам бу­дут функционировать в рамках общей налоговой системы, Феде­ральным законом от 11 ноября 2003 г. № 147-ФЗ предложена динамика увеличения ставки налога на прибыль по деятельности, связанной производством и переработкой собственного сельскохо­зяйственного сырья:

■в 2007 г. - 0%;

■в 2008-2009 гг. - 6%;

■в 2010-2011 гг. - 12%;

■в 2012-2014 гг. - 18%;

 

■начиная с 2015 г. — 24% (в соответствии со ст. 284 НК РФ). Сельскохозяйственные товаропроизводители, изъявившие желание перейти на уплату ЕСХН, должны в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого они переходят на уплату ЕСХН, подать заявление в налоговый орган по месту своего нахождения (месту постановки на налоговый учет юридического лица и месту жительства — индивидуальные пред­приниматели). При этом сельскохозяйственные товаропроизводи­тели в заявлении о переходе на уплату ЕСХН указывают данные о доле дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйствен­ной продукции, включая продукцию первичной переработки, про­изведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного про­изводства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), полученном ими по итогам календарного года, предшествующего году, в котором организация или индивидуальный предприниматель по­дают заявление о переходе на уплату ЕСХН.

Заявление должно быть подано по форме 26.1-1, утверж­денной приказом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации (МНС России) от 28 января 2004 г. № БГ-3-22/58 «Об утверждении форм документов для применения системы налого­обложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей» (в ред. от 7 июля 2004 г. № САЭ-3-22/415® и от 17 августа 2005 г. № ММ-3-22/394®).

Вновь созданные организации и индивидуальные предприни­матели в таком заявлении не должны указывать ИНН/КПП и рас­считывать долю доходов от реализации произведенной сельскохо­зяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного про­изводства, в общем объеме полученных доходов от реализации това­ров (работ, услуг).

Вновь созданные организации и индивидуальные предприни­матели, изъявившие желание перейти на уплату ЕСХН, с момента их создания должны заявить об этом в налоговый орган.

Раньше для этого требовалось, чтобы вновь созданная организа­ция или индивидуальный предприниматель подали соответствующее заявление одновременно с подачей заявления о постановке на нало­говый учет в налоговом органе. Согласно новой редакции главы 26.1 НК РФ (Федеральный закон от 13 марта 2006 г. № 39-ФЗ), вновь созданная организация или вновь зарегистрированный индивидуаль­ный предприниматель вправе подать заявление о переходе на уплату ЕСХН в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на налоговый учет. В этом случае организация или индивидуальный предприниматель считаются перешедшими на уплату ЕСХН в текущем налоговом пе­риоде с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в сви­детельстве о постановке на учет (п. 2 ст. 346.3 НК РФ).

Как и многие другие изменения, внесенные в главу 26.1 НК РФ, это уточнение продиктовано реальной жизнью. Арбитражная практика пришла к заключению о коллизии нормы п. 3 ст. 83 НК РФ, устанавливающей необходимость постановки на учет вновь создан­ной организации в налоговом органе, и нормы п. 2 ст. 346.3 НК РФ, требующей, чтобы одновременно с этой постановкой налогоплатель­щик заявил себя в качестве плательщика ЕСХН. Ведь в некоторых случаях местные власти при государственной регистрации вновь созданной организации или налогоплательщика, руководствуясь приказом МНС России от 3 марта 2004 г. № БГ-3-09/178, сразу же сами ставят его на налоговый учет, т.е. две процедуры объединены в одну, и налогоплательщик просто не имеет возможности подать заявление о переходе на уплату ЕСХН в момент его постановки на налоговый учет.

Преимущества системы уплаты ЕСХН. Общие условия при­менения системы налогообложения в виде ЕСХН определены в ст. 346.1 НК РФ. В частности, положениями статьи установлено:

■ возможность добровольно перейти на уплату ЕСХН в по­рядке, предусмотренном главой 26.1 НК РФ (п. 2 ст. 346.1 НК РФ), и так же добровольно вернуться к общеустановленной системе на­логообложения либо иным налоговым режимам;

■ возможность не платить налоги и сборы, взамен которых уплачивается ЕСХН. Для организаций и индивидуальных предпри­нимателей эти перечни разные.

Сельскохозяйственные товаропроизводители-организации уп­латой ЕСХН заменяют уплату:

■ налога на прибыль организаций;

■ налога на имущество организаций;

■ единого социального налога (ЕСН).

Сельскохозяйственные товаропроизводители — индивидуаль­ные предприниматели, уплачивающие ЕСХН, не платят:

■ налог на доходы физических лиц, но в отношении не всех доходов, а только полученных от осуществления предприниматель­ской деятельности. При этом следует иметь в виду, что речь идет о доходах, полученных именно от предпринимательской деятельно­сти. Как физическое лицо предприниматель может заключать граж­данские и трудовые договоры с различными работодателями и по­лучать доход от выполнения соответствующей работы. И в этом случае работодатель, выступая в роли налогового агента, заплатит за него налог на доходы физических лиц. Но при этом индивидуаль­ный предприниматель будет выступать уже в роли физического лица, и соответствующие суммы налога не имеют никакого отношения к предпринимательской деятельности;

■налог на имущество физических лиц, при условии, что это имущество используется для осуществления предпринимательской деятельности;

■ЕСН, уплачиваемый с доходов, полученных от предприни­мательской деятельности, а также с выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц.

Та и другая категория плательщиков ЕСХН не является пла­тельщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Но является плательщиками:

■взносов на обязательное пенсионное страхование, уплата которых в настоящее время регулируется Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страхо­вании в Российской Федерации»;

■иных налогов и сборов, если наряду с системой уплаты ЕСХН применяет другие режимы налогообложения, предусмотренные НК РФ.

Это означает, что если, например, налогоплательщик по одно­му из осуществляемых видов деятельности уплачивает ЕСХН, а по другому — ЕНВД, то он должен платить тот и другой налог в поряд­ке, установленном НК РФ.

Одновременное применение этих налоговых режимов допус­кается в соответствии с п. 7 ст. 346.2 НК РФ в редакции Федераль­ного закона № 39-ФЗ, действующей с 1 января 2007 г.

Вместе с тем система налогообложения ЕСХН не освобождает сельскохозяйственных товаропроизводителей от уплаты других об­щеустановленных налогов и платежей, не указанных в перечне, та­ких, например, как госпошлины, лицензионные сборы, сборы за пользование объектами животного мира и т.д.

Плательщики ЕСХН не являются плательщиками НДС.

В новой редакции главы 26.1 НК РФ устранены законодатель­ные пробелы, существовавшие в ранее действовавшей редакции этой статьи и «работавшие» против налогоплательщиков.

Согласно новой формулировке п. 3 ст. 346.1 НК РФ, органи­зации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации). Это положение соответствует аналогичным нормам п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ и п. 4 ст. 346.26, содержащимся в главах 26.2 и 26.3 НК РФ, регулирующим правоот­ношения в случае применения налогоплательщиками других нало­говых режимов — упрощенной системы налогообложения и систе­мы уплаты ЕНВД. Старая формулировка п. 3 ст. 346.1 НК РФ, со­гласно которой уплата НДС заменялась уплатой ЕСХН, предусмат­ривала, что сельскохозяйственные товаропроизводители, перешед­шие на уплату ЕСХН, продолжают оставаться плательщиками НДС.

Это позволяло налоговым органам:

■ требовать, чтобы суммы НДС, уплаченные сельскохозяй­ственными товаропроизводителями при покупке товаров (работ, услуг), основных средств и нематериальных активов после перехода на уплату ЕСХН, к вычету не принимались, а включались в сто­имость товаров (работ, услуг) в соответствии с положением подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ. Хотя формально такие сельскохозяйственные товаропроизводители не должны платить НДС, однако в случае его принятия к вычету или возмещению налоговые органы считали себя вправе потребовать его восстановить и уплатить в бюджет на осно­вании п. 3 ст. 170 НК РФ;

■ требовать восстановить и уплатить НДС с остаточной сто­имости основных средств и нематериальных активов, принятых к вы­чету до перехода на уплату ЕСХН, но находящихся в пользовании организации после перехода на его уплату.

Это противоречие было снято Федеральным законом от 5 апреля 2004 г. № 16-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон «О внесении изменений в главу 26.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации"». Указанный закон ввел в ст. 346.3 главы 26.1 НК РФ дополнительный п. 8, которым определено, что суммы НДС, принятые к вычету сельскохозяйственными товаропроизводителями в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, до перехода на уплату ЕСХН, по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематери­альные активы, приобретенные для осуществления операций, призна­ваемых объектами налогообложения по НДС, при переходе на уплату ЕСХН, восстановлению (уплате в бюджет) не подлежат.

Результаты перехода на ЕСХН, выполненные на примере кол­хоза «Терновский», представлены в табл. 6.

Как показали расчеты, представленные в табл. 6, переход на уплату уменьшить налоговую нагрузку даже в настоящее время. В дальнейшем, в ЕСХН позволит колхозу значительно связи с последо­вательным снижением льгот по налогу на прибыль, налоговая на­грузка может существенно возрасти с 13,1 до 18,9% при сохранении общего режима налогообложения. Переход на уплату ЕСХН позво­лит снизить ее до 2,8%.