 |
|
Облік процесу виробництва
Процес виробництва є основною стадією кругообігу засобів, на якій створюється продукт праці.
Під процесом виробництва розуміють сукупність господарських операцій, пов'язаних з виготовленням продукції (виконанням робіт, послуг).
В процесі виробництва об’єктами обліку виступають відповідні витрати підприємства на виробництво продукції: вартість матеріалів, витрачених на виготовлення продукції, заробітної плати, нарахованої робітникам; амортизація засобів праці (основних засобів), зайнятих у виробництві, та ін. Окрім цього, підприємство здійснює витрати, пов'язані з обслуговуванням виробництва та управлінням. Всі ці витрати в сукупності складають виробничу собівартість виготовленої продукції (виконаних робіт, послуг).
Таким чином, бухгалтерський облік процесу виробництва відображає всі витрати на виготовлення продукції, з одного боку, і випуск готової продукції - з іншого.
Для правильного визначення собівартості продукції в плануванні й обліку виробничі витрати прийнято групувати за певними ознаками:
1) за призначенням затрати поділяють на основні і накладні.
До основних відносять витрати, які безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції і складають її речову (матеріальну) основу (матеріали, технологічне паливо, заробітна плата робітників та ін.).
До накладних відносять витрати, пов'язані з обслуговуванням виробництва й управлінням (загальновиробничі витрати).
2) за способом включення до собівартості продукції виробничі затрати поділяють на прямі і непрямі.
Прямі витрати безпосередньо пов'язані з виробництвом певного виду продукції (робіт, послуг), а тому до її собівартості вони включаються прямо на підставі відповідних документів (матеріали, комплектуючі вироби, заробітна плата робітників та ін.).
Непрямі витрати, як правило, пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, а тому прямо до собівартості тієї або іншої продукції вони не можуть бути віднесені. Вони включаються до собівартості окремих видів продукції за певною умовною ознакою, що дає змогу визначити, яка частка непрямих витрат має бути віднесена на собівартість тієї або іншої продукції (наприклад, пропорційно основній заробітній платі робітників, матеріальним витратам тощо).
3) за ступенем впливу обсягу виробництва поділяють на постійні та змінні.
До змінних належать витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. До них належать витрати на управління виробництвом, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних засобів, витрати на удосконалення технології й організації виробництва та інші витрати.
До постійних витрат належать витрати на обслуговування й управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) у разі зміни обсягу діяльності. До них належать витрати на опалення, освітлення та інше утримання приміщень, оплата праці загальновиробничого персоналу, витрати на охорону праці тощо [4].
Витрати на виробництво обліковують в системі рахунків, призначених для відображення процесу виробництва. Основним з них є рахунок 23 "Виробництво". По дебету рахунка 23 "Виробництво" протягом місяця відносять прямі й непрямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції, а за кредитом відображаються суми фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом готової продукції. Оскільки протягом місяця одержану з виробництва готову продукцію оприбутковують на склад, як правило, за плановою собівартістю, то лише наприкінці місяця визначають фактичну собівартість, після складання звітної калькуляції. Тобто відбувається певне коригування планової собівартості до рівня фактичної.
Для визначення фактичної собівартості товарного випуску готової продукції необхідно до (сальдо) незавершеного виробництва на початок місяця додати витрати (оборот за дебетом) за місяць і відняти сальдо (незавершене виробництво) на кінець місяця.
Залишок (сальдо) за рахунком 23 "Виробництво" може бути лише дебетовим і означатиме витрати, що відносяться до незавершеного виробництва, обсяг і вартість якого визначають за даними інвентаризації. Ця сума і відображається в балансі у статті "Незавершене виробництво".
Оприбуткування випущеної із виробництва готової продукції за фактичною собівартістю в бухгалтерському обліку відображається записом:
Д-т 26 "Готова продукція"
К-т 23 "Виробництво".
Порівняння одержаної суми фактичної собівартості готової продукції з плановою дає змогу визначити економію чи перевитрату виробничих витрат з метою контролю й економічного аналізу.
В бухгалтерському обліку коригування до фактичної собівартості відображають: на суму економії роблять від'ємний запис (способом "сторно"), на суму перевитрат - доповнюючий запис.
Інформацію про витрати на виробництво окремих видів продукції одержують з аналітичних рахунків, що відкриваються до рахунка "Виробництво".
Протягом місяця на дебеті рахунка "Виробництво" та його аналітичних рахунків відображають тільки ті витрати, які прямо включаються до виробничої собівартості продукції (матеріали, напівфабрикати, заробітна плата робітників, що зайняті її виробництвом, тощо).
До виробничої собівартості продукції (робіт і послуг) згідно П(С)БО 16 «Витрати» включають такі витрати:
прямі матеріальні витрати (вартість сировини і матеріалів та основних матеріалів, що утворюють основу виробленої продукції, та інші витрати);
прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг);
інші прямі витрати (відрахування на соціальні заходи, амортизація, витрати від браку та інші прямі втрати);
загально виробничі витрати (витрати на управління та обслуговування виробництва, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних засобів та інші непрямі витрати).
Перелік даних витрат є основою для формування і складання статей витрат з метою калькулювання собівартості продукції, а також об'єктом управлінського обліку на підприємстві.
Витрати по обслуговуванню виробництва і управлінню обліковуються на окремому рахунку "Загальновиробничі витрати".
Наприкінці місяця витрати, відображені на дебеті рахунка "Загальновиробничі витрати", повністю (без залишку) списуються з кредиту цього рахунка на дебет рахунка "Виробництво" і розподіляються між видами продукції пропорційне базису, передбаченому галузевою інструкцією (пропорційно основній заробітній платі, матеріальним затратам тощо).
При цьому складають бухгалтерську проводку:
Д-т 23 "Виробництво"
К-т 91 "Загальновиробничі витрати"
Розглянемо на прикладі порядок відображення в обліку процесу виробництва.
Наприклад. На промисловому підприємстві «Альфа» виготовляють два види продукції соків — "Фанта" і "Кола".
Витрати на незавершене виробництво на початок місяця з виробництва продукції "Фанта" становили — 2500 грн. Планова собівартість 1 літру соку "Фанта" становила 2,20 грн.
Витрати з незавершеного виробництва на початок місяця з виробництва продукції "Кола" становили 5200 грн. Планова собівартість 1 літру соку "Кола" становила 2,8 грн.
Протягом місяця на виробництво продукції "Фанта" та "Кола" було витрачено:
1. Відпущено сировину для виготовлення соку "Фанта" та "Кола" на суму 24300 грн. та 26800 грн. відповідно (збільшується виробництво та зменшується рахунок сировини).
Д-т 23 "Виробництво" / «Фанта» 24300 грн.
К-т 201 «Сировина та матеріали» 24300 грн.
Д-т 23 "Виробництво" / «Кола» 26800 грн.
К-т 201 «Сировина та матеріали» 26800 грн.
2. Нарахована заробітна плата робітникам основного виробництва, зайнятих виготовленням: соку "Фанта" та "Кола" 12 000 та 13500 грн. відповідно та працівникам управління цеху 7600 грн. (збільшується виробництво та збільшується зобов'язання перед працівниками по оплаті праці).
Д-т 23 "Виробництво" / «Фанта» 12000 грн.
К-т 661 "Розрахунки за заробітною платою" 12000 грн.
Д-т "Виробництво" / «Кола» 13500 грн.
К-т 661 "Розрахунки за заробітною платою" 13500 грн.
Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 7500 грн.
К-т 661 "Розрахунки за заробітною платою" 7500 грн.
3. Проведено нарахування на заробітну плату відповідно до чинного законодавства (у Пенсійний фонд, на соціальне страхування, у фонд зайнятості та страхування від нещасного випадку) за розрахунком бухгалтерії і віднесено на: виробництво соку "Фанта" та "Кола" на суму 4560 грн. та 5130 грн. відповідно, на загальновиробничі витрати 2850 грн. (збільшується виробництво та збільшується зобов'язання перед фондами за нарахованими на їх користь сумами)
Д-т 23 "Виробництво" / «Фанта» 4560 грн.
К-т 65 "Розрахунки за страхуванням" 4560 грн.
Д-т 23 "Виробництво" / «Кола» 5130 грн.
К-т 65 "Розрахунки за страхуванням" 5130 грн.
Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 2850 грн.
К-т 65 "Розрахунки за страхуванням" 2850 грн.
4. Нарахована амортизація на основні засоби загальновиробничого призначення на суму 6800 грн. (збільшуються загальновиробничі витрати та сума зносу основних засобів).
Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 6800 грн.
К-т 131 "Знос основних засобів" 6800 грн.
5. Акцептовано рахунок-фактуру комунальних підприємств за спожиту для виробничих цілей електроенергію, водопостачання та теплопостачання за поточний місяць на суму 4 000 грн. (збільшуються загальновиробничі витрати та заборгованість по оплаті перед комунальними підприємствами)
Д-т 91 "Загальновиробничі витрати" 4000 грн.
К-т 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" 4000 грн.
6. Наприкінці місяця бухгалтером розподілена та списана сума загальновиробничих витрат 21 150 грн. (ті суми, які відображені по дебету рахунку 91) на витрати виробництва пропорційно всій сумі прямих витрат 86 290 грн. (матеріали, зарплата та відрахування на страхування). На виробництво соку «Фанта» віднесено 11 135 грн., а на виробництво соку «Кола» 10 015 грн.
Д-т 23 "Виробництво" / «Фанта» 11135 грн.
Д-т 23 "Виробництво" / «Кола» 10015 грн.
К-т 91 "Загальновиробничі витрати" 21150 грн.
У результаті рахунок 91 "Загальновиробничі витрати" закривається, а на рахунку 23 "Виробництво" і його аналітичних рахунках будуть відображені як прямі, так і непрямі витрати, тобто всі витрати виробництва.
7. Оприбутковано готову продукцію на склад, яку випущену з виробництва за плановою собівартістю у кількості: «Фанта» 22607 літрових пляшок по 2,2 грн. за пляшку (всього на 49735,40 грн.) та «Кола» - 21325 літрових пляшок по 2,8 грн. за пляшку (59710 грн.). В такому разі збільшується рахунок готової продукції та зменшується рахунок виробництва)
Д-т 26 "Готова продукція" / «Фанта» 49735,4 грн.
К-т 23 "Виробництво"/ «Фанта» 49735,4 грн.
Д-т 26 "Готова продукція" / «Кола» 59710 грн.
К-т 23 "Виробництво"/ «Кола» 59710 грн.
8. Наприкінці звітного періоду визначають фактичну собівартість випущеної продукції. Для цього складають калькуляцію за кожним видом продукції. Джерелами даних тут є аналітичні рахунки, відкриті для кожного виду продукції. За кожним видом продукції з метою розмежування поточних витрат між випуском продукції і незавершеним виробництвом розраховують суму незавершеного виробництва за даними його інвентаризації. При оцінці незавершеного виробництва враховують конкретні умови технології й організації виробництва. Так, за даними інвентаризації за нашим прикладом сума незавершеного виробництва становила на кінець місяця за виробництвом продукції "Фанта" — 1 700 грн., продукції "Кола" — 2 000 грн.
Таким чином, фактична собівартість випуску готової продукції буде наступна:
Для соку «Фанта»
2500+24300+12000+4560+11135-1700=52795 грн.
Для соку «Кола»
5200+26800+13500+5130+10015-2000=58645 грн.
Порівнявши фактичну собівартість випуску продукції з її плановою собівартістю, знаходимо відхилення в сумі
Для соку «Фанта»
52795 – 49735,4 = 3059,6 грн.
Для соку «Кола»
58645 – 59710 = -1065 грн.
У бухгалтерському обліку проводять таку операцію: Відображено суми відхилення фактичної собівартості випуску готової продукції від планової за калькуляційним розрахунком:
Д-т 26 "Готова продукція" / «Фанта» 3059,6 грн.
К-т 23 "Виробництво"/ «Фанта» 3059,6 грн.
Д-т 26 "Готова продукція" / «Кола» (1065) грн.
К-т 23 "Виробництво"/ «Кола» (1065) грн.
За першим аналітичним рахунком величину відхилення відображають методом додаткових записів, а за другим — від'ємну величину відображають методом "червоного сторно".
За нашим прикладом визначимо фактичну собівартість виробленої одиниці продукції. Для цього необхідно суму витрат за кожним видом продукції розділити на кількість одержаної продукції кожного виду. Собівартість соку «Фанта» становитиме 2,34 грн. (52795 / 22607 пляш.), а собівартість соку «Кола» — 2,75 грн. (58645 : 21325 пляш.). Це дає змогу реально оцінити вартість готової продукції і в майбутньому достовірно визначити ціну її реалізації та фінансовий результат діяльності підприємства.