 |
|
Форма и виды аудиторских заключений
Основные элементы аудиторского заключения определяются пунктами 5-26 Международного стандарта аудита 700 «Аудиторское заключение о финансовой отчетности».
Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны его содержание и форма.
Аудиторское заключение составляется в свободной форме, но обязательно в нем должны быть следующие разделы: заголовок; адресат; введение; масштаб проверки; заключение аудитора о финансовой отчетности; дата аудиторского заключения; адрес аудиторской фирмы; подпись аудиторского заключения.
В заголовке аудиторского заключения говорится о том, что аудиторская проверка проводилась независимым аудитором. Дается наименование аудитора или аудиторской организации. Также приводится полное название предприятия, которое проверялось, и время проверки.
Во введении речь идет о том, что ответственность за правильность подготовки отчетности возлагается на руководство предприятия, об ответственности аудитора за аудиторское заключение, которое обосновывается результатами проведенной проверки. В этом разделе также содержится информация о составе финансовой отчетности и дата подготовки отчетности.
Адресат. Аудиторское заключение должно быть надлежащим образом адресовано в соответствии с условиями договора на проведение аудита и местными нормативными актами. Традиционно аудиторское заключение адресуется акционерам, собственникам или совету директоров предприятия, финансовая отчетность которого проверяется. Если аудит проводится по требованию определенных органов или учреждений (банка, Фонда государственного имущества, Государственной налоговой администрации, суда, конкретного инвестора и др.), в заключении могут указываться иные соответствующие адресаты.
Введение.В этом параграфе заключения необходимо указать перечень отчетных форм, которые были проверены аудитором, отчетный период и дату, на которую составлены отчеты. Кроме того, указывается ответственность руководства за подготовку и достоверность отчетности, а также то, что обязанностью аудитора является выражение объективного независимого мнения об этой отчетности на основе проведенной им аудиторской проверки.
Раздел «Масштаб проверки». В аудиторском заключении необходимо приводить масштаб аудита и содержание проведенных работ. Этот раздел аудиторского заключения дает уверенность его пользователям в том, что аудиторская проверка осуществлена в соответствии с требованиями украинского законодательства и норм, регулирующих аудиторскую практику и введение бухгалтерского учета, или в соответствии с требованиями международных стандартов и практики.
В этом разделе говорится, о том, что проверка была спланирована и подготовлена с достаточным уровнем уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.
При аудиторской проверке аудитор должен делать оценку ошибок в системах учета и внутреннего контроля предприятия на предмет их существенного воздействия на финансовую отчетность.
Далее говорится о том, что аудитор использовал принцип выборочной проверки информации, и что при проверке он брал во внимание только существенные ошибки. Также дается информация о принципах бухгалтерского учета, которые использовались на предприятиях в период проверки.
Обязательно в заключении следует указать основные виды работ (направления проверки),которые были выполнены аудитором:
♦ определение того, соответствует ли финансовая отчетность основным принципам учета, установленным учетной политикой предприятия, пли общепринятым принципам учета:
♦ анализ (путем тестирования) аудиторских доказательств, которые позволяют подтвердить указанные в отчетности суммы и показатели и приведенные объяснения к ним:
♦ исследование существенных учетных оценок, сделанных руководством при подготовке финансовой отчетности;
♦ оценка надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля предприятия, возможности возникновения ошибок иих существенного влияния на отчетность;
♦ осуществление выборочного контроля;
♦ оценка общего представления финансовой отчетности.
В конце этого параграфа аудитор должен подтвердить то, что им собрано достаточно качественных доказательств, которые являются основанием для выражения им объективного мнения о Финансовой отчетности.
В разделе «Заключение аудитора о проверенной финансовой отчетности» дается заключение аудитора о финансовой отчетности, о ее правильности во всех существующих аспектах. Аудитор четко формулирует свое мнение о том, является ли финансовая отчетность достоверной, полной, объективной, составленной согласно МСФО, П(С)БУ или другим законодательным актам. Обратим внимание на то, что аудитор должен оценить объективность отчетности по всем существенным аспектам.
Если пользователи финансовой отчетности находятся за пределами страны, в которой функционирует предприятие либо находится аудиторская фирма, то целесообразно конкретно называть страну, принципы ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности которой были использованы.
Раздел «Дата аудиторского заключения». Аудитор должен проставлять дату аудиторского заключения на день завершения аудиторской проверки. Дата на аудиторском заключении проставляется в тот самый день, когда руководство предприятия подписывает акт приема-передачи аудиторского заключения. Дата в аудиторском заключении проставляется или перед вводной частью аудиторского заключения, или около подписи аудитора.
Раздел «Подпись аудиторского заключения». Аудиторское заключение, в соответствии с п. 26 МСА 700, подписывается директором аудиторской фирмы или уполномоченным на это лицом, которое имеет соответствующую серию сертификата аудитора Украины на вид проведенного аудита. В отечественной практике аудиторское заключение также скрепляется печатью аудиторской фирмы или личной печатью аудитора.
Раздел «Адрес аудиторской фирмы». В аудиторском заключении указывается адрес действительного местонахождения аудиторской фирмы и номер лицензии на аудиторскую деятельность. Эта информация может размещаться как в конце аудиторского заключения, после подписи аудитора, так и в матрице бланка аудиторской фирмы.
Обратим внимание на специфическую информацию, которая должна быть указана в аудиторском заключении в соответствии с Требованиями к аудиторскому заключению.
Согласно этому документу в составе сведении о заказчике аудита, кроме полного названия эмитента (предприятия-клиента), отмечается его код по ЕГРПОУ; местонахождение; дата регистрации; дата внесения изменении в его учредительные документы; основные виды деятельности; количество учредителей с указанием конкретных фамилий физических лиц, названий юридических лиц, их адреса, телефоны, доли в уставном капитале. Однако следует отметить, что, такая информация в аудиторском заключении является неуместной, поскольку она его перегружает и не имеет прямого отношен к проверенной аудитором отчетности. На наш взгляд, такого рода данные могут найти свое отражение в отдельной форме годового отчета предприятия (например, в отчете директора, общем обзоре деятельности предприятия или в примечаниях к отчетности). В этом случае указанная информация должна быть проверена и подтверждена аудитором в составе совокупного годового отчета, без необходимости отдельного ее выделения в аудиторском заключении.
Кроме того, в названном выше документе изложен ряд требований к содержательной части аудиторского заключения. Наряду с необходимостью подтверждения полноты и соответствия финансовой отчетности П(С)БУ, постоянства учетной политики предприятий, положениям пунктов 1.4.3-1.4.7 Требований необходимо подтверждение аудитором:
· правильности классификации и оценки активов;
· реальности размера обязательств;
· проведения инвентаризации обязательств;
· правильности и адекватности определения собственного капитала, его структуры и назначения;
· реальности и точности финансовых результатов деятельности предприятия.
Все перечисленные аспекты относятся к подтверждению показателей баланса и отчета о финансовых результатах, которые являются неотъемлемой составной частью финансовой отчетности предприятия (акционерного общества или предприятия - эмитента облигаций), которую проверяет аудитор. Поэтому, практики высказываются в пользу того, что нет никакой необходимости отдельно отражать эти аспекты в аудиторском заключении .
Согласно Международному стандарту аудита 700 аудиторское заключение может быть безусловно-положительным и модифицированным безусловно-положительным с объяснительным параграфом, условно-положительным, отрицательным, отказ от предоставления заключения о финансовой отчетности предприятия.
В положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что эта отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативных актов и стандартов, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в Украине.
Исходя из этого, можно конкретизировать случаи, когда аудитор составляет безусловно-положительное заключение, которое может быть при соблюдении следующих условий:
• годовая финансовая бухгалтерская отчетность состоит из таких обязательных форм: Баланс, Отчет о финансовых результатах, Отчет о движении денежных средств. Отчет о собственном капитале, Примечания (как это предусмотрено Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине и П(С)БУ, кроме малых предприятий, для которых применяются положения П(С)БУ 25);
• аудитор получил достаточное количество аудиторских доказательств и все необходимые объяснения от руководства и персонала предприятия-клиента;
• предоставленная информация является достаточной для отражения реального состояния дел на предприятии;
• существуют адекватные и достоверные данные по всем существенным вопросам аудиторской проверки отчетности;
• отчетность составлена на основе достоверных данных текущих учетных регистров и Главной книги, которые не содержат противоречий;
• финансовые отчеты подготовлены согласно общепринятым принципам ведения учета и утвержденной на предприятии учетной политике, которая соответствует требованиям действующего законодательства;
• показатели финансовой бухгалтерской отчетности являются сопоставимыми с аналогичными показателями в других финансовых небухгалтерских отчетах (отчете директора, финансовом обзоре и др.);
• аудитор может подтвердить возможность дальнейшего функционирования предприятия;
• при составлении отчетности учтено влияние последующих после даты баланса событий:
• если происходило изменение учетной политики, принципов и методов учета, то это надлежащим образом раскрыто в Примечаниях к отчетности:
• не были выявлены обстоятельства, требующие дополнения аудиторского заключения объясняющим параграфом или видоизменения формулировок.
Приведем пример полного безусловно-положительного заключения, которое содержит все основные элементы, описанные выше. Заключение составляется на официальном бланке аудиторской фирмы.
I
Полное безусловно-положительное заключение
ФОРУМ- АУДИТ
Украина, г. Донецк, Проспект Павших Коммунаров, 54
тел. (062) 441-00-00